• Σήμερα είναι: Παρασκευή, 14 Αυγούστου, 2020

Αναθέσεις συμφωνημένων διαδικασιών: Έργα παροχής υπηρεσιών προστιθέμενης αξίας από τις ελεγκτικές εταιρείες

Σταμάτιος Δρίτσας, PhD, CPA (GR), AAIA, CRP

Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, Επικεφαλής Επιστημονικού Τμήματος ΣΟΛ Α.Ε. Crowe Horwath

Οι υπηρεσίες που προσφέρονται από τις ελεγκτικές εταιρείες1 μπορούν να ταξινομηθούν, σύμφωνα με τη διεθνή πρακτική για τη δημόσια άσκηση του επαγγέλματος των πιστοποιημένων ελεγκτών λογιστών (public practice) και το πλαίσιο των επαγγελματικών προτύπων της Διεθνούς Ομοσπονδίας Λογιστών (International Federation of Accountants, IFAC), σε δύο βασικές κατηγορίες.

Στην πρώτη κατηγορία εντάσσονται οι υπηρεσίες διασφάλισης (Assurance Services), στις οποίες ταξινομούνται και οι αναθέσεις ελέγχου των ατομικών και ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων. Στη δεύτερη κατηγορία περιλαμβάνονται οι συναφείς2 υπηρεσίες (Related Services), υποκατηγορία των οποίων είναι και οι «συμφωνημένες διαδικασίες» (Agreed Upon Procedures, AUP). Οι δύο κατηγορίες αναθέσεων διαφοροποιούνται θεμελιωδώς ως προς την παροχή ή όχι διασφάλισης και τον τύπο της έκθεσης που συντάσσεται.

Συγκεκριμένα, οι αναθέσεις που αφορούν σε παροχή υπηρεσιών διασφάλισης έχουν ως τελικό παραδοτέο μία έκθεση ελέγχου ή επισκόπησης (με τον γενικό προσδιορισμό «έκθεση διασφάλισης»3), στην οποία διατυπώνεται η επαγγελματική γνώμη του πιστοποιημένου ελεγκτή λογιστή (στην Ελλάδα Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, ΟΕΛ4), ως προς το υποκείμενο θέμα και βάσει της εφαρμογής των συγκεκριμένων κριτηρίων που εξ ορισμού έχουν χρησιμοποιηθεί για την έκφραση γνώμης επ’ αυτού. Στην περίπτωση αυτή, το υποκείμενο θέμα αξιολογείται βάσει των κριτηρίων που εφαρμόζονται και η διατύπωση της επαγγελματικής γνώμης του ΟΕΛ αντικατοπτρίζει την παροχή εύλογης5 ή περιορισμένης διασφάλισης. Αντίθετα, στις αναθέσεις συμφωνημένων διαδικασιών δεν εκδίδεται έκθεση ελέγχου αλλά έκθεση (ή αναφορά) διαπιστώσεων (ή ευρημάτων), χωρίς όμως να διατυπώνεται καμίας μορφής γνώμη επί του υποκείμενου θέματος (ή θεμάτων). Στις περιπτώσεις αυτές, δεν μιλάμε για αξιολόγηση του υποκείμενου θέματος (ή θεμάτων), αλλά για εξέτασή τους, με την εκτέλεση συγκεκριμένων διαδικασιών, οι οποίες έχουν προηγουμένως συμφωνηθεί μεταξύ του ελεγκτή και των εμπλεκομένων μερών. Ως εκ του τούτου, στις αναθέσεις των συμφωνημένων διαδικασιών δεν παρέχεται ούτε εύλογη ούτε περιορισμένη διασφάλιση, αλλά απλώς καταγράφονται και αναφέρονται διαπιστώσεις και ίσως και ορισμένα προσεκτικά διατυπωμένα συμπεράσματα.

Το πλαίσιο και οι απαιτήσεις

Στην Ελλάδα, το πλαίσιο εκτέλεσης των αναθέσεων συμφωνημένων διαδικασιών διαμορφώνεται από το Διεθνές Πρότυπο Συναφών Υπηρεσιών 4400, «Αναθέσεις Συμφωνημένων Υπηρεσιών επί Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης»6 (στο εξής το «πρότυπο»), της Διεθνούς Ομοσπονδίας Λογιστών (στο εξής IFAC).

Ο σκοπός του πιστοποιημένου ελεγκτή λογιστή σε μία ανάθεση συμφωνημένων διαδικασιών, όπως αναφέρεται ρητά και στην παράγραφο 4 του προτύπου, είναι να εκτελέσει διαδικασίες ελεγκτικής φύσεως, οι οποίες θα έχουν προηγουμένως συμφωνηθεί μεταξύ του πιστοποιημένου ελεγκτή λογιστή, της οντότητας και οποιωνδήποτε τρίτων μερών και να αναφέρει τα ευρήματά του (ή τις διαπιστώσεις του).

Στις αναθέσεις συμφωνημένων διαδικασιών (όπως και στις λοιπές, άλλωστε, αναθέσεις συναφών υπηρεσιών αλλά και διασφάλισης) είναι εξαιρετικά σημαντικό να έχει συζητηθεί και ορισθεί μεταξύ του επαγγελματία ελεγκτή λογιστή και του εντολέα του έργου (αλλά και των λοιπών εμπλεκομένων τρίτων μερών) η φύση του έργου, επιβεβαιώνοντας ταυτόχρονα ότι η συγκεκριμένη ανάθεση συμφωνημένων διαδικασιών επί χρηματοοικονομικής πληροφόρησης δεν αποτελεί έργο διασφάλισης και συνεπώς καμίας μορφής διασφάλιση δεν θα εκφραστεί σχετικά με την πληροφόρηση αυτή. Περαιτέρω, είναι σημαντικό να καθορισθεί με σαφήνεια ο σκοπός της ανάθεσης και η χρηματοοικονομική πληροφόρηση η οποία θα αποτελέσει το υποκείμενο θέμα του έργου ή, διαφορετικά, επί της οποίας θα εκτελεσθούν οι συμφωνημένες διαδικασίες. Επίσης, πρέπει να προσδιορισθεί και ο τύπος της έκθεσης που αναμένεται να εκδοθεί βάσει των ανωτέρω, καθώς και οι περιορισμοί στη διάθεσή της και στην πρόσβαση των όποιων ενδιαφερομένων σε αυτή.

Όσον αφορά την έκθεση ευρημάτων, σε αυτήν είναι υποχρεωτικό να αναφέρονται, εκτός από τα ευρήματα τα οποία διαπιστώθηκαν στο πλαίσιο της εργασίας, και οι συμφωνηθείσες εργασίες που εκτελέσθηκαν, καθώς και οι υπό εξέταση χρηματοοικονομικές πληροφορίες.

H ζήτηση για AUP υπηρεσίες διεθνώς και στην Ελλάδα

Οι λόγοι για τους οποίους επιλέγεται να ζητηθεί από μία ελεγκτική εταιρεία ή έναν πιστοποιημένο ελεγκτή λογιστή η παροχή υπηρεσιών που σχετίζονται με αναθέσεις συμφωνημένων διαδικασιών είναι πολλοί. Σε αρκετές των περιπτώσεων η επιλογή μίας τέτοιας ανάθεσης βασίζεται στην αδυναμία του επαγγελματία ελεγκτή λογιστή να προσεγγίσει τεχνικά το έργο βάσει του πλαισίου των αναθέσεων διασφάλισης. Αυτό μπορεί να οφείλεται στην αδυναμία αξιολόγησης του υποκείμενου θέματος βάσει των συγκεκριμένων κριτηρίων και την παροχή εύλογης ή περιορισμένης διασφάλισης επ’ αυτού ή ακόμη και στην αδυναμία ένταξης του έργου στο υφιστάμενο πλαίσιο των προτύπων που εφαρμόζεται από την ελεγκτική εταιρεία ή τον πιστοποιημένο ελεγκτή λογιστή (π.χ. της IFAC, όπως συμβαίνει στην Ελλάδα).

Ωστόσο, στην καθημερινή εφαρμοσμένη πρακτική καταγράφονται και περιπτώσεις ζήτησης υπηρεσιών αναθέσεων διασφάλισης για έργα των οποίων η φύση τους αυτή καθαυτή απαιτεί την εκτέλεση ειδικών εργασιών. Το αποτέλεσμα των εργασιών αυτών θα είναι η καταγραφή διαπιστώσεων ή ευρημάτων επί συγκεκριμένων χρηματοοικονομικών πληροφοριών. Στις περιπτώσεις αυτές, η ανάγκη του λήπτη της έκθεσης των ευρημάτων είναι να διαμορφώσει μία εικόνα για το υπό συζήτηση θέμα και, ενδεχομένως, μία «στεγνή» και μόνο διασφάλιση για το εάν οι υποκείμενες σε εξέταση χρηματοοικονομικές πληροφορίες δεν αποκλίνουν ουσιωδώς από τα εφαρμοσμένα κριτήρια να μην είναι επαρκής για τη λήψη αποφάσεων.

Παράδειγμα τέτοιων περιπτώσεων είναι η εξέταση των παραδοχών ενός πολυετούς επιχειρηματικού σχεδίου και η ορθότητα των υπολογισμών σε αυτό. Στο πλαίσιο ενός τέτοιου έργου εξετάζονται καταρχήν οι παραδοχές σύνταξης του επιχειρηματικού σχεδίου ως προς τα δεδομένα που ορίζει η διοίκηση. Σε αυτά τα δεδομένα μπορεί να συμπεριλαμβάνονται η στοχοθεσία ανάπτυξης δραστηριοτήτων και κερδοφορίας, επίτευξης μερισματικών αποδόσεων, επίπεδα νεκρού σημείου, επίπεδα ρευστότητας και επάρκειας ιδίων κεφαλαίων, στρατηγική κινδύνων και προσδιορισμού αποδεκτών κινδύνων ποσοτικά και ως προς τη φύση τους, τήρηση συγκεκριμένων επιπέδων χρηματοοικονομικών δεικτών, σεναρίων πωλήσεων ή συναλλαγών κ.λπ. Σε δεύτερο επίπεδο εξετάζεται η καταλληλότητα της εφαρμογής λογιστικών αρχών και κανόνων ως προς τη σύνταξη των προϋπολογιστικών οικονομικών καταστάσεων, ακόμη και η ορθότητα των αριθμητικών πράξεων. Σε τέτοιες περιπτώσεις, ακόμη και εάν ήταν δυνατό να εξαχθεί ένα συνολικό συμπέρασμα σχετικά με το πολυετές επιχειρηματικό σχέδιο, με τη μορφή διατύπωσης επαγγελματικής γνώμης η οποία να αντανακλά ένα επίπεδο διασφάλισης, μάλλον θα ήταν περισσότερο χρήσιμο οι ενδιαφερόμενοι να λάβουν γνώση για τυχόν παρεκκλίσεις των παραδοχών σύνταξης του προγράμματος σε σχέση με τις οδηγίες και τη στρατηγική της διοίκησης (και ενδεχομένως και της ποσοτικοποίησης των παρεκκλίσεων αυτών), καθώς και σχετικά με την ακατάλληλη χρήση λογιστικών κανόνων και αρχών στη σύνταξη και την παρουσίαση των προοπτικών χρηματοοικονομικών πληροφοριών. Επίσης, δεν είναι λίγες οι περιπτώσεις κατά τις οποίες διάφορες εποπτικές αρχές χρειάζεται να λαμβάνουν εκθέσεις ευρημάτων για επιμέρους κονδύλια οικονομικών καταστάσεων ή ακόμη και επί ειδικών χρηματοοικονομικών εποπτικών αναφορών (π.χ. εποπτικές αναφορές σχετικά με τη «Φερεγγυότητα ΙΙ» που εκδίδονται από τις ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εταιρείες7).

Παρόμοιες μπορεί να είναι και οι ανάγκες χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων για τη γνωστοποίηση ευρημάτων μετά από εξέταση επιμέρους κονδυλίων των οικονομικών καταστάσεων (π.χ. ποιότητας των απαιτήσεων ή των ενσώματων ακινητοποιήσεων ή των αποθεμάτων που έχουν δοθεί ως εμπράγματες εξασφαλίσεις – εγγυήσεις για την κάλυψη δανείων). Αυτού του είδους τα έργα συμφωνημένων διαδικασιών εκτελούνται συνήθως σε οντότητες μικρού (ή και μεσαίου) μεγέθους όταν υφίσταται νομική ή και κανονιστική υποχρέωση του ελέγχου των οικονομικών τους καταστάσεων ή ακόμη και όταν δεν υπάρχει υποχρέωση ελέγχου των οικονομικών καταστάσεων αντί της ανάθεσης του ελέγχου αυτού.

Αξίζει να σημειωθεί ότι τα έργα δέουσας επιμέλειας (Due Diligence Engagements) που ανατίθενται σε ελεγκτικές εταιρείες και σε πιστοποιημένους ελεγκτές λογιστές, στο πλαίσιο απόκτησης ή της πώλησης συμμετοχής μίας επιχείρησης σε μία άλλη, προσεγγίζονται συνήθως με το πλαίσιο του Διεθνούς Προτύπου Συναφών Υπηρεσιών 4400. Οι αναθέσεις αυτές αφορούν την εξέταση των χρηματοοικονομικών πληροφοριών μιας οντότητας (οντότητα στόχος) στην οποία προτίθεται να συμμετέχει μία άλλη οντότητα (επενδύουσα οντότητα), είτε αποκτώντας το σύνολο των μετοχικών ή εταιρικών τίτλων της είτε μέρος αυτού. Ο σκοπός τέτοιων αναθέσεων μπορεί να περιλαμβάνει την καταγραφή διαπιστώσεων σε μία αναφορά σχετικά με τα οικονομικά μεγέθη και τις επιδόσεις της οντότητας στόχου, την εξέταση και καταγραφή των εταιρικών και των εμπορικών της υποθέσεων, επεξηγήσεις, αναφορές ή εκτιμήσεις σχετικά με το φορολογικό, νομικό και κανονιστικό καθεστώς της και την εξέταση και διαπιστώσεις σχετικά με επιμέρους κονδύλια των οικονομικών της οντότητας στόχου, και την εξέταση οποιουδήποτε άλλου ζητήματος το οποίο μπορεί να παρουσιάζει ιδιαίτερο ενδιαφέρον για τη διοίκηση της επενδύουσας οντότητας προκειμένου να ολοκληρωθεί η συναλλαγή και να υποστηριχθούν αποφάσεις σχετικά με το τίμημα. Οι διαδικασίες που εκτελούνται στα έργα αυτά είναι πάντα προσυμφωνημένες μεταξύ του ελεγκτή και της διοίκησης της επενδύουσας οντότητας, έχουν γνωστοποιηθεί και έχουν γίνει αποδεκτές και από τη διοίκηση της οντότητας στόχου. Παρόμοιες αναθέσεις αναλαμβάνονται και σε άλλες συναφείς συναλλαγές, όπως οι αποκτήσεις επιμέρους κλάδων δραστηριοτήτων μίας επιχείρησης ή μέρους περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων μίας οντότητας (ενδεικτικές περιπτώσεις αποτελούν οι εξαγορές δανειακών απαιτήσεων ή πώλησης ασφαλιστικών υποχρεώσεων), συγχωνεύσεων και λοιπών μετασχηματισμών επιχειρήσεων.

Άλλη συνηθισμένη μορφή αναθέσεων συμφωνημένων διαδικασιών αποτελούν τα έργα εξέτασης των δικλίδων ασφαλείας και του συνολικού ή μέρους του συστήματος εσωτερικού ελέγχου μίας οντότητας (επιχείρησης ή οργανισμού του ιδιωτικού ή δημόσιου τομέα), όταν δεν απαιτείται για οποιοδήποτε λόγο να παρασχεθεί οποιαδήποτε μορφή διασφάλισης σχετικά με τη σχεδιαστική επάρκεια και τη λειτουργική αποτελεσματικότητα του συστήματος αυτού στο σύνολό του ή επί συγκεκριμένων συστατικών του.

Περαιτέρω, δεν είναι λίγες οι περιπτώσεις αιτημάτων για την ανάθεση έργων σχετικά με τη διαπίστωση του βαθμού επίτευξης της διαχειριστικής τάξης σε εταιρείες, συνεταιρισμούς ή λοιπούς οργανισμούς (συχνά τα έργα αυτά αναφέρονται στην Ελλάδα και ως «διαχειριστικοί έλεγχοι»). Οι αναθέσεις αυτές συνήθως προσεγγίζονται βάσει του πλαισίου των συμφωνημένων διαδικασιών, αφού είναι σημαντικό να προσδιορισθεί το πεδίο εφαρμογής εντός του οποίου εξετάζεται η διαχειριστική τάξη, καθώς και οι διαδικασίες που θα εκτελεσθούν προκειμένου να διαπιστωθεί ο βαθμός επίτευξης. Το αποτέλεσμα τέτοιων έργων μάλλον δεν είναι τεχνικά εφικτό να παράγει μίας μορφής διασφάλιση ως προς τον αποδεκτό ή επιθυμητό βαθμό επίτευξης της διαχειριστικής τάξης. Συνεπώς, είναι περισσότερο χρηστικό να συνταχθεί μία έκθεση ευρημάτων βάσει των οποίων ο ενδιαφερόμενος θα μπορεί να εξάγει τα απαιτούμενα συμπεράσματα και να λάβει τις όποιες επιχειρηματικές αποφάσεις. Χαρακτηριστικές περιπτώσεις τέτοιων αναθέσεων είναι τα έργα σχετικά με την εξέταση των διαδικασιών διαχείρισης, ελέγχου και απογραφών αποθεμάτων (συμπεριλαμβανομένων και των επαληθεύσεων των αποθεμάτων που φυλάσσονται σε αποθήκες και λοιπούς χώρους σε συγκεκριμένες χρονικές στιγμές), των διαδικασιών καταγραφής, διαχείρισης και εποπτείας εισπράξεων απαιτήσεων (συμπεριλαμβανομένης και της επιβεβαίωσης των απαιτήσεων σε συγκεκριμένες χρονικές στιγμές), των διαδικασιών που έχουν υιοθετηθεί και εφαρμόζονται για την καταγραφή, παρακολούθηση, υποστήριξη, εποπτεία και έλεγχο που σχετίζονται με το κύκλωμα της διαχείρισης χρηματικών διαθεσίμων και ταμειακών πράξεων (συμπεριλαμβανομένης και της επιβεβαίωσης των χρηματικών διαθεσίμων σε συγκεκριμένες χρονικές στιγμές).

Στον δημόσιο τομέα, στη διεθνή εφαρμοσμένη πρακτική παρουσιάζουν ενδιαφέρον, λόγω της φύσης τους, δύο τύποι αναθέσεων: α) οι έλεγχοι συμμόρφωσης (compliance audits) και β) οι έλεγχοι αποτελεσματικότητας (performance audits). Ο δεύτερος τύπος ελέγχου προσεγγίζεται στο σύνολο των περιπτώσεων εφαρμογής του ως έργο το τελικό αποτέλεσμα του οποίου αναφέρεται σε έκθεση ευρημάτων και χωρίς να παρέχεται διασφάλιση (ωστόσο, σε κάποιες περιπτώσεις, ενδέχεται να χρειάζεται η διατύπωση συμπερασμάτων που προσομοιάζουν με διαβεβαιώσεις). Στην περίπτωση των ελέγχων συμμόρφωσης υιοθετείται συνήθως ένα πλαίσιο επαγγελματικών προτύπων των οποίων η προσέγγιση είναι αυτή της παροχής διασφάλισης.8

Επίσης, με την προσέγγιση των έργων συμφωνημένων διαδικασιών επί χρηματοοικονομικής πληροφόρησης εκτελούνται και έργα ειδικής πραγματογνωμοσύνης, με σκοπό την καταγραφή συμπερασμάτων σχετικά με περιπτώσεις οικονομικής απάτης ή διαιτησίας μεταξύ δύο αντιδίκων, καθώς και τα έργα εξέτασης ειδικών συμβάσεων (δανειακών, πωλήσεων επιχειρηματικών απαιτήσεων, πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων, δικαιόχρησης ή δικαιοχρησίας, χρηματοδοτικής μίσθωσης, καταβολής δικαιωμάτων κ.ά.) Είναι μάλλον σύνηθες στη διεθνή εφαρμοσμένη ελεγκτική πρακτική να υιοθετείται το πλαίσιο των έργων συμφωνημένων διαδικασιών ως το κύριο θεωρητικό πλαίσιο των έργων εγκληματολογικής λογιστικής (forensic accounting).

Ωφέλειες και προστιθέμενη αξία

Παρά το γεγονός ότι τα έργα συμφωνημένων διαδικασιών δεν καταλήγουν σε συμπεράσματα τα οποία παρέχουν οποιασδήποτε μορφής διασφάλιση στους ενδιαφερόμενους χρήστες, είναι ιδιαίτερα χρήσιμα και προσφέρουν σημαντική προστιθέμενη αξία στους χρήστες χρηματοοικονομικών πληροφοριών, είτε για σκοπούς εποπτείας ή ελέγχου είτε ακόμη και για τη λήψη επιχειρηματικών αποφάσεων όταν οι χρηματοοικονομικές πληροφορίες που παρέχουν οι οικονομικές καταστάσεις δεν επαρκούν, σύμφωνα με τις ανάγκες τους.

Ειδικότερα, οι αναθέσεις συμφωνημένων διαδικασιών είναι έργα απολύτως προσαρμοσμένα στις ανάγκες των εντολέων, οι οποίοι είναι και οι κυριότεροι (και πολλές φορές και οι μόνοι) ενδιαφερόμενοι χρήστες των υποκείμενων σε εξέταση χρηματοοικονομικών πληροφοριών. Ο τύπος αυτός των αναθέσεων δίνει τη δυνατότητα σημαντικού βαθμού ευελιξίας στην επιλογή των διαδικασιών που θα εκτελεσθούν προκειμένου να επιτευχθούν τα προσδοκώμενα αποτελέσματα και να καταγραφούν οι επιθυμητές διαπιστώσεις και συμπεράσματα. Το γεγονός ότι οι διαδικασίες που θα εκτελεσθούν στο πλαίσιο του έργου, καθώς και η φύση των διαπιστώσεων που χρειάζεται να καταγραφούν, συμφωνούνται μεταξύ του πιστοποιημένου ελεγκτή λογιστή και των εμπλεκόμενων μερών περιορίζει στο ελάχιστο το χάσμα των προσδοκιών και το χάσμα πληροφόρησης, που αποτελούν δύο σημαντικούς εγγενείς κινδύνους στα έργα διασφάλισης.

Περαιτέρω, τα έργα αυτά απαιτούν ιδιαίτερα υψηλό βαθμό επαγγελματικού σκεπτικισμού σε όλες τις φάσεις υλοποίησής τους. Για το λόγο αυτό αναλαμβάνονται και από επαγγελματίες πιστοποιημένους ελεγκτές λογιστές που έχουν την εμπειρία, τις γνώσεις και τα μεθοδολογικά και τεχνικά εργαλεία να υποστηρίξουν τη διεκπεραίωσή τους με αντικειμενικότητα, επαγγελματική επάρκεια και δέουσα επιμέλεια. Συχνά, ο επαγγελματικός σκεπτικισμός στις αναθέσεις αυτές ενισχύεται με την εμπλοκή εμπειρογνωμόνων και τη χρήση μεθοδολογιών και εργαλείων που απαιτούν ιδιαίτερη εξειδίκευση και τεχνολογίες (μεθοδολογίες εκτίμησης αξιών περιουσιακών στοιχείων, επιμέτρησης χρηματοοικονομικών μέσων, αναλογιστικές προσεγγίσεις υποχρεώσεων, χρήση εφαρμογών ελεγκτικής δειγματοληψίας και ανάλυσης δεδομένων, μεθοδολογίες και μοντέλα διαχείρισης κινδύνων κ.λπ.)

Τέλος, οι εκθέσεις διαπιστώσεων ή ευρημάτων που παράγονται από την εκτέλεση των συμφωνημένων διαδικασιών μπορούν να ενσωματωθούν και να συμπληρώσουν τα πλήρη σετ των οικονομικών καταστάσεων ή των εποπτικών αναφορών, προσδίδοντας αξία στην ποιότητα της χρηματοοικονομικής πληροφόρησης και ενισχύοντας την αξιοπιστία της.

ΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ

1. Βλ. σχετικό ορισμό στο άρθρο 2, Ν. 4449/2017.

2. Σε ελληνική μετάφραση αναφέρονται και ως «σχετικές υπηρεσίες» ή «συγγενείς υπηρεσίες».

3. Εύλογης ή περιορισμένης διασφάλισης.

4. Βλ. σχετικό ορισμό στο άρθρο 2, Ν. 4449/2017.

5. Εύλογη διασφάλιση σημαίνει η μέγιστη δυνατή διασφάλιση, αλλά σε καμία περίπτωση απόλυτη διασφάλιση.

6. ISRS 4400, «Engagements to Perform Agreed – Upon Procedures Regrading Financial Information», Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements, 2016-2017 Edition, Volume II.

7. Ενδεικτική περίπτωση αφορά τις απαιτήσεις του ελληνικού κανονιστικού πλαισίου για την πρώτη εφαρμογή των υποχρεώσεων δημοσίευσης των εποπτικών αναφορών για τη Φερεγγυότητα ΙΙ από τις ασφαλιστικές επιχειρήσεις στην Ελλάδα.

8. Σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα των Ελεγκτικών Συνεδρίων (International Standards of Supreme Audit Institutions, ISSAIs).

ΑΝΑΦΟΡΕΣ

IAASB, «Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements», 2016-2017 Edition, Volume II.

IAASB, «Agreed – Upon Procedures Engagements, A growth and value opportunity», 2017.

IAASB, «Exploring the Demand for Agreed – Upon Procedures Engagements and Other Services, and the Implications for the IAASB’s International Standards», Discussion Paper, 2016°