• Σήμερα είναι: Κυριακή, Αύγουστος 18, 2019

Η έρευνα του IFIAR (2017) για την ελεγκτική ποιότητα

Στις 20 Μαρτίου 2018 η Επιτροπή Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων (ΕΛΤΕ) ανακοίνωσε την ετήσια έρευνα έτους 2017 του International Forum of Independent Audit Regulators (εφεξής IFIAR) αναφορικά με τα ευρήματα των μελών του που προέκυψαν από τους ποιοτικούς ελέγχους στα ελεγκτικά έργα που εκτελέστηκαν από τις ελεγκτικές εταιρείες που συνδέονται με έξι διεθνή ελεγκτικά δίκτυα (εφεξής GPPC networks). Στη σχετική έρευνα συγκεντρώθηκαν τα αποτελέσματα από 42 μέλη του IFIAR (μια αναφορά επιθεώρησης ανά ελεγκτική εταιρεία για κάθε μέλος).

Σκοπός του παρόντος άρθρου είναι η παρουσίαση επιμέρους σημείων της έρευνας. Ωστόσο, συστήνεται ο ενδιαφερόμενος αναγνώστης, για εμπεριστατωμένη ενημέρωσή του, να ανατρέξει στο πρωτογενές κείμενο της σχετικής έρευνας.

Η έρευνα δεν είναι αποτέλεσμα εμπειρικής μελέτης των αλλαγών στην ποιότητα ελέγχου αλλά είναι χρήσιμη στον καθορισμό των γενικών τάσεων. Η διεθνώς επικρατούσα άποψη πολλών συμφεροντούχων (stakeholders) είναι ότι η αξιολόγηση των παραγόντων ποιότητας ελέγχου δεν πραγματοποιείται απαραίτητα μέσω μέτρων επίδοσης αλλά κυρίως μέσω ενδείξεων. Επιπρόσθετα, η έρευνα δεν εξετάζει τη σοβαρότητα των ευρημάτων, ούτε τα ευρήματα έχουν ποσοτικοποιηθεί. Ως εκ τούτου, το IFIAR διευκρινίζει ότι τα ευρήματα δεν αποτελούν απαραίτητα ένδειξη ότι οι οικονομικές καταστάσεις περιέχουν ουσιώδη σφάλματα.

Στο παρόν άρθρο ακολουθείται η ίδια δομή παρουσίασης, δηλαδή τα ευρήματα διαχωρίζονται σε δύο βασικές κατηγορίες:

α) Αναθέσεις ελέγχου σε εισηγμένες οντότητες (εφεξής Listed PIEs) και τα συστηματικά σημαντικά χρηματοπιστωτικά ιδρύματα (εφεξής SIFIs), ανεξάρτητα αν είναι εισηγμένα ή όχι.

Τα ευρήματα σε κονδύλια ή γνωστοποιήσεις των οικονομικών καταστάσεων αφορούν ανεπάρκειες που προέρχονται είτε από το γεγονός ότι ο ελεγκτής δεν απέκτησε επαρκή ελεγκτικά τεκμήρια να υποστηρίξει την επαγγελματική του γνώμη είτε απέτυχε να εντοπίσει ή να αντιδράσει σε ένα ουσιώδες ή πιθανό ουσιώδες σφάλμα στην εφαρμογή μιας γενικά αποδεκτής λογιστικής αρχής. Για λοιπά θέματα, η ανεπάρκεια συνιστά παρέκκλιση από τα ελεγκτικά πρότυπα, συμπεριλαμβανομένων των δικλίδων ποιότητας, των απαιτήσεων δεοντολογίας και ανεξαρτησίας που είχαν ή πιθανόν να είχαν επίδραση στην ποιότητα ελέγχου λόγω της σημαντικότητας ή της συστημικής φύσης της παρέκκλισης.

β) Δικλείδες ποιότητας των ελεγκτικών εταιρειών. Τα ευρήματα σχετίζονται με τις πολιτικές και διαδικασίες που χρησιμοποιούνται σε επίπεδο ελεγκτικής εταιρείας παρά με την εργασία σε αναθέσεις ελέγχου.

Ι) Αποτελέσματα ποιοτικού ελέγχου στις δικλίδες ποιότητας των ελεγκτικών εταιρειών

Οι κατηγορίες των θεμάτων επιθεώρησης βασίζονται στα στοιχεία ενός συστήματος δικλίδων ποιότητας που πρέπει να θεσπίζει και να διατηρεί μια ελεγκτική εταιρεία βάσει του ΔΠΔΠ 1. Για τους σκοπούς της έρευνας, τα ευρήματα συνιστούν παρεκκλίσεις από το ΔΠΔΠ 1, που ίσως είχαν επίδραση στην ποιότητα ελέγχου, λόγω της σημαντικότητας ή συστημικής φύσης της παρέκκλισης.

Το Διάγραμμα 1 συνοψίζει τα αποτελέσματα της έρευνας την περίοδο 2014-2017 και ειδικότερα τα ποσοστά των ελεγκτικών εταιρειών που επισκοπήθηκαν και εντοπίστηκε τουλάχιστον ένα εύρημα στα στοιχεία του συστήματος δικλίδων ποιότητας συγκριτικά με τον συνολικό αριθμό των ελέγχων στο συγκεκριμένο θέμα επιθεώρησης. Ενδεικτικά, το 2017 για το θέμα «Εκτέλεσης ανάθεσης» επισκοπήθηκαν 111 ελεγκτικές εταιρείες, εκ των οποίων οι 60 είχαν τουλάχιστον ένα εύρημα, ποσοστό 54%. Κατ’ αντίστοιχο τρόπο, προκύπτουν και τα λοιπά ποσοστιαία μεγέθη.

Στον Πίνακα 1 παρέχεται πληροφόρηση για τέσσερα θέματα επιθεώρησης με μεγαλύτερο αριθμό ευρημάτων συγκριτικά με τις λοιπές κατηγορίες.

ΙΙ) Αποτελέσματα ποιοτικού ελέγχου στις αναθέσεις ελέγχου

α) Κλάδος και μέγεθος των Listed PIEs

Το Διάγραμμα 2 υποδεικνύει τους κλάδους των Listed PIEs που ελέγχθηκαν το 2017.

Το Διάγραμμα 3 απεικονίζει την κατάταξη των Listed PIEs που ελέγχθηκαν σε τρεις κατηγορίες κεφαλαιοποίησης, οι οποίες καθορίστηκαν βάσει του μεγέθους αγοράς κεφαλαίων κάθε χώρας μέλους του IFIAR, προκειμένου να υπάρχει συγκρισιμότητα.

β) Αποτελέσματα της επιθεώρησης αναθέσεων ελέγχου βάσει της έρευνας του 2017

Το Διάγραμμα 4 παρέχει πληροφορίες για τον αριθμό των ελέγχων σε Listed PIEs, που διενεργήθηκαν την περίοδο 2014-2017. Ενδεικτικά, το 2017, στις 366 Listed PIEs που ελέγχθηκαν σε σύνολο 918, εντοπίστηκε τουλάχιστον ένα εύρημα, ήτοι ποσοστό 40% (αντίστοιχο ποσοστό 47% το 2014). Διαφαίνεται δηλαδή πρόοδος στην ποιότητα ελέγχου.

Το GAQ Working Group (εποπτικές αρχές εννέα χωρών) έχει συμφωνήσει με το GPPC networks να επιτευχθεί μείωση 25% στον αριθμό των ευρημάτων την περίοδο 2016-2019. Ως σημείο έναρξης έχουν οριστεί τα αποτελέσματα της έρευνας του 2015, όπου το ποσοστό των ελέγχων με τουλάχιστον ένα εύρημα ήταν 39%, συνεπώς ο στόχος είναι το ποσοστό να μειωθεί στο 29%.

Στον Πίνακα 2 απεικονίζονται τα θέματα επιθεώρησης με τον μεγαλύτερο αριθμό ευρημάτων (η σειρά παρουσίασης είναι βάσει του αριθμού ευρημάτων στο έτος 2017).

Στον Πίνακα 3 παρέχονται λεπτομέρειες για τρία εκ των προαναφερθέντων θεμάτων στον Πίνακα 2. Ενδεικτικά στο θέμα «Λογιστικές εκτιμήσεις περιλαμβανομένων των επιμετρήσεων εύλογης αξίας», η υποκατηγορία «Το λελογισμένο των παραδοχών» είχε τον υψηλότερο αριθμό ευρημάτων τα έτη 2016 και 2017.

Το Διάγραμμα 5 συνοψίζει τα αποτελέσματα της έρευνας της περιόδου 2014-2017 για περιοχές ελέγχου με υψηλή συχνότητα ευρημάτων. Τα ποσοστά του διαγράμματος απεικονίζουν τον αριθμό των ελέγχων που επισκοπήθηκαν και εντοπίστηκε τουλάχιστον ένα εύρημα, συγκριτικά με τον συνολικό αριθμό των ελέγχων για το συγκεκριμένο θέμα. Ενδεικτικά, για το θέμα «Λογιστικές εκτιμήσεις περιλαμβανομένων των επιμετρήσεων εύλογης αξίας» επισκοπήθηκαν 584 έλεγχοι το 2017, εκ των οποίων οι 172 είχαν τουλάχιστον ένα εύρημα, δηλαδή ποσοστό 29%. Ωστόσο, δεν παρουσιάζονται δεδομένα την περίοδο 2012-2015, διότι υπήρχαν οι υποκατηγορίες «Επιμέτρηση της εύλογης αξίας», «Έλεγχος της πρόβλεψης για ζημίες και απομειώσεις δανείων», οι οποίες ενσωματώθηκαν στη γενική κατηγορία το 2016.

Το θέμα «Ελεγκτική δειγματοληψία» προστέθηκε στην έρευνα το 2016, ώστε να συλλέγεται καλύτερη πληροφόρηση των ελλείψεων στην εφαρμογή των ελεγκτικών προτύπων. Προηγουμένως η δειγματοληψία εξεταζόταν στα θέματα «Αναγνώριση εσόδου» και «Αποθέματα», και η επισκόπηση επεκτάθηκε από το 2016. Ωστόσο, τα ευρήματα που συνδέονται με τη μεθοδολογία δειγματοληψίας των εγχειριδίων των ελεγκτικών εταιρειών συνιστούν ευρήματα σε επίπεδο εταιρείας (firm-wide) και περιλαμβάνονται στο θέμα «Εκτέλεση ανάθεσης» του ΔΠΔΠ 1.

Το θέμα «Αναγνώριση εσόδου» αποτελεί περιοχή ελέγχου με υψηλό αριθμό ευρημάτων. Παρότι το 2017 ο αριθμός των ευρημάτων ήταν χαμηλότερος συγκριτικά με τα προηγούμενα έτη, λόγω της έλευσης των νέων λογιστικών προτύπων, η συγκεκριμένη περιοχή θα συνεχίσει να αποτελεί αντικείμενο έμφασης των επιθεωρήσεων.

Το Διάγραμμα 6 συνοψίζει τα αποτελέσματα της έρευνας για τα SIFIs σε περιοχές ελέγχου με υψηλή συχνότητα ευρημάτων την περίοδο 2014-2017.

Διευκρινίζεται ότι έχει διενεργηθεί μικρότερος αριθμός ελέγχων λόγω των κάτωθι, μεταξύ άλλων, παραγόντων: α) Ο αριθμός των SIFIs είναι σημαντικά μικρότερος συγκριτικά με τις λοιπές εισηγμένες εταιρείες παγκοσμίως, β) σε ορισμένες δικαιοδοσίες, εξαιτίας του μικρού αριθμού των SIFIs, ενδεχομένως να υφίστανται και θέματα εχεμύθειας που αποτρέπουν την αναφορά των ευρημάτων στην έρευνα.

Η προσπάθεια συλλογής δεδομένων ξεκίνησε το 2016, διότι πρόκειται για μια κατηγορία χρηματοοικονομικής αναφοράς που απαιτεί σημαντικές κρίσεις και λογιστικές εκτιμήσεις, οπότε απορρέουν και συγκεκριμένα ελεγκτικά ζητήματα. Ωστόσο, λόγω του μικρού πληθυσμού των SIFIs, οι χρήστες της έρευνας οφείλουν να είναι προσεκτικοί στην εξαγωγή ασφαλών συμπερασμάτων για τις τάσεις των ευρημάτων.

Το θέμα «Έλεγχος υποχρεώσεων σε ασφαλιστήρια συμβόλαια» προστέθηκε το 2016. Πρόκειται για περιοχή ελέγχου που, λόγω των προσδοκώμενων αλλαγών στα λογιστικά πρότυπα και γνωστοποιήσεις, αυξάνει το ενδιαφέρον για κατανόηση των ελεγκτικών ζητημάτων.

Σε αντίθεση με τις λοιπές Listed PIEs, όπου χρησιμοποιήθηκε η γενική κατηγορία «Λογιστικές εκτιμήσεις περιλαμβανομένων των επιμετρήσεων εύλογης αξίας», στα SIFIs τα σχετικά ευρήματα αναλύονται σε επιμέρους κατηγορίες, όπως π.χ. «Αποτίμηση επενδύσεων και χρεογράφων».

γ) Εξέταση της συνέπειας ευρημάτων των μελών του IFIAR που ανήκουν σε διαφορετικές επικράτειες

Το IFIAR έχει διαπιστώσει ότι το μέσο ποσοστό των επιθεωρήσεων με ευρήματα ποικίλλει σημαντικά. Για παράδειγμα, το ποσοστό των ελέγχων με ευρήματα είναι υψηλότερο στα μέλη που διενεργούν λιγότερους ποιοτικούς ελέγχους σε ετήσια βάση.

Στο Διάγραμμα 7 απεικονίζεται ότι στα μέλη που επισκόπησαν <= 20 listed PIEs το 2017, το συνδυαστικό ποσοστό ευρημάτων ανερχόταν σε 62%, ενώ σε εκείνα που επισκόπησαν 21-40 και 41+ listed PIEs, τα ποσοστά ευρημάτων διαμορφώθηκαν σε 46% και 30% αντίστοιχα.

Στο Διάγραμμα 8 απεικονίζεται π.χ. η απόκλιση στο ποσοστό των ευρημάτων ανάμεσα στα μέλη της ομάδας εργασίας GAQ που ανέρχεται σε 30% και στα λοιπά μέλη που είναι 62% το 2017.

Η συχνότητα των ευρημάτων επηρεάζεται κυρίως από την ποιότητα της ελεγκτικής εργασίας. Ωστόσο, η απόκλιση οφείλεται και σε άλλους παράγοντες:

– Τα μέλη επιλέγουν ελέγχους βάσει κινδύνων. Είναι γνωστή η θετική συσχέτιση ανάμεσα στο επίπεδο των κινδύνων και το ποσοστό των ευρημάτων. Ωστόσο η επίδραση είναι πιο εμφανής όταν διενεργούνται λιγότεροι έλεγχοι.

– Στις περισσότερες χώρες η ανεξάρτητη εποπτεία ελέγχου είναι σχετικά νέος θεσμός και ενδεχομένως το αυξημένο ποσοστό ευρημάτων υποδεικνύει ότι η ποιότητα ελέγχου δεν συμβαδίζει με τις εξελίξεις σε επίπεδο επισκόπησης.

– Μέγεθος και χαρακτηριστικά του δείγματος επισκόπησης.

Επίλογος

Το IFIAR διευκρινίζει ότι μεσολαβεί σημαντικός χρόνος από τη στιγμή της ολοκλήρωσης της επιθεώρησης και τη δημοσίευση της έρευνας. Ενδεικτικά, τα δύο τρίτα των επιθεωρήσεων που αναφέρονται στην έρευνα του 2017 σχετίζονται με ελέγχους των χρήσεων 2015 ή 2016. Συνεπώς, οι δράσεις που έχουν αναλάβει οι ελεγκτικές εταιρείες για βελτίωση της ποιότητας ελέγχου δεν αντανακλώνται άμεσα στα αποτελέσματα της εκάστοτε έρευνας.

Πηγή αναφοράς: «Survey of Inspection Findings – IFIAR 2017».

βασιλειοσ μπερτζελετοσ

Ορκωτός ελεγκτής λογιστής, ποιοτικός έλεγχος ΣΟΕΛ

ΠΙΝΑΚΑΣ 1: Συμπληρωματικές πληροφορίες της φύσεως των ευρημάτων στο ΔΠΔΠ 1

Θέμα επιθεώρησης

Υποκατηγορία θέματος

Εκτέλεση ανάθεσης

Τα ευρήματα αναφέρονται στα κάτωθι ζητήματα:

1. Ανεπαρκές βάθος/έκταση στην επισκόπηση των δικλίδων διασφάλισης ποιότητας της ανάθεσης εργασίας (εφεξής EQCR).

2. Αποτυχία να τεθούν και/ή να εφαρμοστούν πολιτικές και διαδικασίες για επαρκή, έγκαιρη επίβλεψη και επισκόπηση της ανάθεσης.

3. Μεθοδολογία ελέγχου και καθοδήγηση.

4. Διαβουλεύσεις.

5. Αποτυχία να διενεργηθεί EQCR σε έγκαιρη βάση, αν και απαιτούνταν βάσει των πολιτικών της ελεγκτικής εταιρείας.

6. Αποτυχία να τεθούν πολιτικές και διαδικασίες για EQCR προκειμένου να αξιολογηθούν οι σημαντικές κρίσεις που διενεργήθηκαν από την ομάδα ανάθεσης.

Ανεξαρτησία και απαιτήσεις δεοντολογίας

Αποτυχία αναφορικά με τα κάτωθι ζητήματα:

1. Διατήρηση της ανεξαρτησίας εξαιτίας της ύπαρξης χρηματοοικονομικών σχέσεων, περιλαμβανομένης της μη κατάλληλης αντίδρασης σε περιστάσεις μείωσης της ανεξαρτησίας της ελεγκτικής εταιρείας.

2. Ανεπαρκής εξέταση των κανόνων εναλλαγής των ελεγκτικών εταιρειών ή εταίρων.

3. Ανεπαρκής παρακολούθηση των απαιτήσεων ανεξαρτησίας των εταίρων και προσωπικού της ελεγκτικής εταιρείας.

4. Εξέταση και αξιολόγηση των παρεχόμενων μη ελεγκτικών και/ή ελεγκτικών υπηρεσιών ανάθεσης.

5. Ανεπαρκής εφαρμογή ενός αξιόπιστου συστήματος που να εντοπίζει τις επιχειρηματικές σχέσεις, τις σχέσεις με τα συνδεδεμένα μέρη, τα χρηματοοικονομικά συμφέροντα των ελεγκτικών εταιρειών και να διατηρεί επίκαιρη πληροφόρηση.

6. Επικοινωνία στην Επιτροπή Ελέγχου συγκεκριμένων σχέσεων που κατά την επαγγελματική κρίση της ελεγκτικής εταιρείας είχαν επίδραση στην ανεξαρτησία.

7. Μη διατήρηση της ανεξαρτησίας λόγω του ότι ένα μέλος της ομάδας ανάθεσης απασχολείται σε πρώην πελάτη ελέγχου.

8. Μη διατήρηση ανεξαρτησίας εξαιτίας μιας επιχειρηματικής σχέσης που υφίστατο κατά τη διάρκεια της ανάθεσης.

Ανθρώπινοι πόροι

Τα ευρήματα αναφέρονται στα κάτωθι ζητήματα:

1. Συμμόρφωση με το πλάνο εκπαίδευσης της ελεγκτικής εταιρείας.

2. Αξιολόγηση της ποιότητας ελέγχου ως επιμέρους στοιχείο αξιολόγησης της απόδοσης των εταίρων ανάθεσης.

3. Επίπτωση των ελλείψεων σε θέματα ποιότητας, στις αποδοχές και αναθέσεις των εταίρων της ελεγκτικής εταιρείας.

4. Ανάθεση της ομάδας ελέγχου.

Παρακολούθηση

Αποτυχία στα κάτωθι ζητήματα:

1. Ανάλυση των βαθύτερων αιτιών των ευρημάτων (root cause analysis) στην εκτέλεση διορθωτικών ενεργειών.

2. Εντοπισμός θεμάτων όταν διενεργούνται εσωτερικές επιθεωρήσεις στην ελεγκτική εταιρεία και αντίδραση σε πιθανές συστημικές ελλείψεις σχετικά με την επίδοση των ελέγχων.

3. Ανεπάρκεια στον σχεδιασμό και την εκτέλεση επισκοπήσεων πριν την έκδοση της Έκθεσης Ελέγχου.

Πίνακας 2: Θέμα επιθεώρησης

1. Λογιστικές εκτιμήσεις, περιλαμβανομένων των επιμετρήσεων εύλογης αξίας.

2. Εξέταση εσωτερικών δικλίδων.

3. Ελεγκτική δειγματοληψία.

4. Επάρκεια της παρουσίασης και των γνωστοποιήσεων των οικονομικών καταστάσεων.

5. Έλεγχος οικονομικών καταστάσεων ομίλου.

6. Αναγνώριση εσόδου.

7. Ουσιαστικές αναλυτικές διαδικασίες.

8. Επισκόπηση των δικλίδων διασφάλισης ποιότητας της ανάθεσης.

9. Διαδικασίες ελέγχου σχετικά με τον κίνδυνο απάτης.

10. Αξιολόγηση της εκτίμησης κινδύνων στις οικονομικές καταστάσεις.

11. Διαδικασίες ελέγχου στα αποθέματα.

12. Επάρκεια της διαδικασίας επισκόπησης και επίβλεψης.

13. Χρησιμοποίηση εμπειρογνωμόνων και προσωπικού με ειδικές γνώσεις στον έλεγχο.

14. Συναλλαγές με συνδεδεμένα μέρη.

15. Έκθεση Ελέγχου.

16. Αξιολόγηση της συνέχισης της επιχειρηματικής δραστηριότητας.

17. Επικοινωνία με την Επιτροπή Ελέγχου.

Πίνακας 3: Ποιοτικός Έλεγχος στις Listed PIEs

Θέμα επιθεώρησης

Υποκατηγορία θέματος

Λογιστικές εκτιμήσεις, περιλαμβανομένων των επιμετρήσεων εύλογης αξίας

Αποτυχία στα κάτωθι ζητήματα:

1. Αξιολόγηση του ελεγκτή στο λελογισμένο των παραδοχών, περιλαμβανομένης της εξέτασης αντίθετων ή ασυνεπών τεκμηρίων όπου ενδεικνυόταν.

2. Εξέταση της ακρίβειας των χρησιμοποιηθέντων δεδομένων.

3. Διενέργεια διαδικασιών εκτίμησης κινδύνων.

4. Να ληφθούν υπόψη σχετικές μεταβλητές.

5. Στην εκτίμηση του ελεγκτή πως η διοίκηση εξέτασε εναλλακτικές παραδοχές.

6. Επάρκεια στην εξέταση ενδείξεων μεροληψίας της διοίκησης.

Εξέταση εσωτερικών δικλίδων

Αποτυχία στα κάτωθι ζητήματα:

1. Απόκτηση πειστικών ελεγκτικών τεκμηρίων για τη στήριξη του ελεγκτή στις χειρωνακτικές εσωτερικές δικλίδες.

2. Επαρκή εξέταση των δικλίδων αναφορικά με την ακρίβεια και πληρότητα των δεδομένων ή αναφορών που παράγονται από τη διοίκηση της ελεγχόμενης οντότητας.

3. Επαρκή εξέταση των γενικών δικλίδων και δικλίδων εφαρμογής στην πληροφοριακή τεχνολογία.

4. Επαρκή αξιολόγηση της σοβαρότητας των ελλείψεων στις εσωτερικές δικλίδες.

5. Κατάλληλη προσαρμογή των δειγμάτων ελέγχου λόγω της αναποτελεσματικότητας εσωτερικών δικλίδων.

6. Επαρκή αξιολόγηση της καταλληλότητας της στήριξης του ελεγκτή στην εργασία τρίτων αναφορικά με την εξέταση των εσωτερικών δικλίδων.

Αναγνώριση εσόδου

Αποτυχία στα κάτωθι ζητήματα:

1. Στην κατάλληλη αξιολόγηση και αντίδραση στον κίνδυνο απάτης κατά την αναγνώριση του εσόδου.

2. Διενέργεια ελεγκτικών διαδικασιών προκειμένου να καθοριστεί εάν το έσοδο αναγνωρίστηκε στην κατάλληλη περίοδο.

3. Απόκτηση επαρκούς κατανόησης σε όρους και συνθήκες πολύπλοκων ρυθμίσεων και η επίπτωσή τους στη λογιστική αντιμετώπιση.