• Σήμερα είναι: Κυριακή, 20 Σεπτεμβρίου, 2020

Η αναγκαιότητα καλύτερης σχέσης κόστους και πληροφορίας στον δημόσιο τομέα, Gary Cokins

Gary Cokins, CPIM της Analytics-BasedPerformance Management llc

Υπάρχει μια διαρκώς εντεινόμενη επιθυμία εκ μέρους διάφορων οργανώσεων, συμπεριλαμβανομένων των οργανώσεων του δημόσιου τομέα, να κατανοήσουν τα κόστη τους και την αλληλεπίδραση των παραγόντων που τα δημιουργούν. Ωστόσο, υπάρχει σύγχυση για το πώς δύναται να κατανοηθεί το κόστος, δεδομένης της ύπαρξης ανταγωνιστικών μεθοδολογιών μέτρησής του (π.χ. κοστολόγηση βάσει της δραστηριότητας, τυποποιημένη κοστολόγηση, λογιστική σχεδίου κ.λπ.) Το αποτέλεσμα είναι τόσο οι διοικήσεις όσο και οι υπάλληλοί τους να λαμβάνουν αντιφατικά μηνύματα σχετικά με το ποια κόστη είναι τα σωστά κόστη. Με μια πιο προσεκτική εξέταση των πραγμάτων, καταλήγει κανείς στο ότι οι διάφορες μέθοδοι κοστολόγησης δεν είναι απαραίτητα ανταγωνιστικές –μπορούν να συνυπάρχουν, να συμφιλιωθούν και να συνδυασθούν.

Προκειμένου να ξεπεραστεί το φαινόμενο της υπερβολικής γενίκευσης των παραδοσιακών συστημάτων κοστολόγησης –που είναι υπερβολικά απλουστευμένα και συνήθως διαστρεβλώνουν την κατανομή του κόστους, καθώς και τα κρυμμένα έμμεσα κόστη τα οποία προκύπτουν– οι οικονομικές οντότητες υιοθετούν συστήματα κοστολόγησης βάσει δραστηριότητας. Τα συστήματα αυτά βασίζονται σε μοντέλα κόστους τα οποία συσχετίζουν τα έξοδα μιας οντότητας, τόσο τα άμεσα όσο και τα έμμεσα, με τα προϊόντα, τις υπηρεσίες, τα μέσα προώθησης και τους «πελάτες» που αντιστοιχούν στις εν λόγω δαπάνες. Για τις οντότητες δημόσιου τομέα ως πελάτες μπορoύν να ορισθούν οι πολίτες ή οι άλλες κρατικές υπηρεσίες που εξυπηρετούνται.

Τα τελευταία χρόνια, οι οντότητες δημοσίου τομέα έχουν αρχίσει να στρέφουν το βλέμμα τους προς τον ιδιωτικό τομέα για την ανεύρεση ιδεών ικανών να οδηγήσουν στη βελτίωση των επιχειρηματικών τους πρακτικών και την αποτελεσματικότητα με την οποία χρησιμοποιούν τους διαθέσιμους πόρους. Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων είναι ένα από τα πλέον σημαντικά νεοεισαχθέντα εργαλεία στην προσπάθεια επίτευξης των στόχων αυτών.

Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων παρέχει χρήσιμες πληροφορίες στις κυβερνήσεις

Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων παρέχει δεδομένα που βασίζονται σε πραγματικά περιστατικά. Ελλείψει πραγματικών περιστατικών, η γνώμη του οποιουδήποτε μπορεί να είναι η πλέον σωστή. Συνήθως υπερισχύει η γνώμη του ισχυρότερου, ενδεχομένως η γνώμη της προϊσταμένης σας ή του προϊσταμένου της προϊστάμενης. Εάν οι ηγέτες λαμβάνουν αποφάσεις βάσει της προσωπικής τους διαίσθησης ή βάσει παραπλανητικών στοιχείων, ο οργανισμός βρίσκεται σε κίνδυνο. Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων παρέχει πολύτιμες πληροφορίες, που μπορούν να χρησιμοποιηθούν για την λήψη ευρύτατου φάσματος αποφάσεων, από την εξωτερική ανάθεση του επιχειρησιακού σχεδιασμού μέχρι την κατάρτιση ενός προϋπολογισμού.

Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων συνάντησε ανάμικτη αντίδραση στα αρχικά της στάδια, παρά τη διαδεδομένη δυσαρέσκεια με τους παραδοσιακούς λογιστικούς μηχανισμούς και την αποδεδειγμένα επιτυχή πορεία της αλλού. Αυτό το άρθρο περιγράφει τον σκοπό διαχείρισης κόστους βάσει δραστηριοτήτων, καθώς και το τι δεν είναι, με την ελπίδα ότι η διασαφήνιση αυτή θα βοηθήσει στην καλύτερη εφαρμογή των αρχών της διαχείρισης κόστους βάσει δραστηριοτήτων επί των κρίσιμων προβλημάτων τα οποία αντιμετωπίζει σήμερα ο δημόσιος τομέας. Η διαχείριση κόστους βάσει δραστηριοτήτων στον δημόσιο τομέα είναι μια ιδέα εύκαιρη, απλά επειδή έχει νόημα.

Πολιτικές πιέσεις για τον περιορισμό του κόστους

Οι οντότητες δημοσίου τομέα, όλων των επιπέδων και όλων των τύπων, αντιμετωπίζουν έντονη πίεση προκειμένου να παράγουν περισσότερο έργο με λιγότερους πόρους. Οι κυβερνητικές και διοικητικές αρχές παντός επιπέδου, σε όλες σχεδόν τις χώρες του κόσμου, αισθάνονται σήμερα κάποιο είδος δημοσιονομικής συμπίεσης. Αυτό περιλαμβάνει τα τμήματα, τις διοικήσεις, τα υποκαταστήματα, τα ιδρύματα και τους οργανισμούς που απαρτίζουν τον δημόσιο τομέα.

Η συμπίεση των δαπανών έχει πολλές πηγές. Μπορεί να διενεργείται από τους πολιτικούς ιθύνοντες με σκοπό την απόσπαση της εύνοιας των φορολογουμένων, είτε απευθείας από διάφορες φορολογούμενες ομάδες συμφερόντων οι οποίες επενεργούν επί της πολιτικής ηγεσίας. Υπάρχει επίσης η πίεση του ανταγωνισμού μεταξύ διαφορετικών δικαιοδοσιών, παραδείγματος χάριν άλλων πόλεων για να προσελκύσουν αγοραστές σπιτιών ή μεταξύ κρατών προκειμένου να προσελκύσουν επιχειρήσεις. Ανεξάρτητα από πού προέρχεται η πίεση μείωσης των δαπανών, το μήνυμα είναι: καλύτερη, ταχύτερη και φθηνότερη παροχή υπηρεσιών με ταυτόχρονη συγκράτηση της φορολογίας.

Η αντιμετώπιση της τεράστιας αυτής πρόκλησης συχνά απαιτεί από τις κυβερνήσεις:

– να καθορίζουν τα αληθή και πραγματικά κόστη των υπηρεσιών,

– να εφαρμόσουν βελτιώσεις των διαδικασιών παροχής υπηρεσιών,

– να αξιολογήσουν τα ενδεχόμενα της εξωτερικής ανάθεσης ή της ιδιωτικοποίησης (π.χ. είναι καλύτερα να παράγονται υπηρεσίες ενδοϋπηρεσιακώς ή να αγοράζονται από εξωτερικούς οργανισμούς;) και

– να ευθυγραμμίζουν τις δραστηριότητές τους με την κύρια αποστολή της οργάνωσης και του στρατηγικού σχεδίου ή της πολιτικής την οποία ακολουθεί.

Η λύση για τις κυβερνήσεις υπό πίεση δεν μπορεί πλέον να είναι η ανακάλυψη νέων πηγών εσόδων ή η εκ νέου αύξηση των φορολογικών συντελεστών. Κάποιοι έχουν υποκύψει σε αυτές τις εύκολες λύσεις μόνο για να βρεθούν εντός ενός φαύλου κύκλου, καθώς οι επιχειρήσεις και οι οικογένειες μεταφέρονται σε οικονομικώς περισσότερο ελκυστικές τοποθεσίες. Οι κυβερνήσεις πρέπει να θέσουν τα προβλήματά τους υπό έλεγχο. Η συγκράτηση του επιπέδου φορολογίας θα πρέπει να είναι περισσότερο από ένα κομμάτι του ξύλινου λόγου των πολιτικών εκστρατειών: από εδώ και στο εξής θα είναι απόλυτα αναγκαία για τη διατήρηση της ήδη υπάρχουσας φορολογικής βάσης. Ο περιορισμός αυτός της ελευθερίας δημοσιονομικής κινήσεως αποτελεί έναυσμα για την καλύτερη κατανόηση του κόστους. Η αποδοτικότητα και η απόδοση –έννοιες που αφορούσαν αποκλειστικά τον ιδιωτικό τομέα– θα είναι όλο και περισσότερο μέρος της γλώσσας του δημόσιου τομέα.

Η πίεση στον δημόσιο τομέα είναι αδιαμφισβήτητη. Οι άνθρωποι θέλουν το κράτος να λειτουργεί καλύτερα και με μικρότερο κόστος. Για να γίνει αυτό οι διαχειριστές του δημόσιου τομέα θα πρέπει να αλλάξουν τον τρόπο σκέψης τους σχετικά με τις πραγματικές δαπάνες και την αξία των υπηρεσιών που παρέχουν.

Η υπερβολική έμφαση στις λειτουργίες

Μπορούν οι λογιστές δημοτικής ή κρατικής αρχής να ενημερώσουν τους υπεύθυνους οικονομικής διαχείρισης με ακρίβεια για το πόσο κοστίζει να επιδιορθωθεί μια λακκούβα, να εκδοθεί μια πολεοδομική άδεια ή να καθαριστεί η εθνική οδός από το χιόνι; Αυτές είναι δαπάνες παροχής προϊόντων και υπηρεσιών, και όχι δαπάνες συντελεστών. Οι δαπάνες αυτές δεν μπορεί να υπολογιστούν άνευ της λογιστικής κόστους βάσει δραστηριοτήτων.

Η αναφορά στο κόστος τελικών προϊόντων και υπηρεσιών είναι αναπόφευκτη. Η ανάγκη να εξεταστούν τα τελικά προϊόντα και υπηρεσίες, και όχι μόνο το επίπεδο του ανθρώπινου δυναμικού, του εξοπλισμού και των προμηθειών, είναι αυτό που οδηγεί στην ευαισθητοποίηση και την αποδοχή της λογιστικής κόστους βάσει δραστηριοτήτων. Επί της ουσίας, η λογιστική κόστους βάσει δραστηριοτήτων είναι απλά ένας μετατροπέας και μεταφραστής των δαπανών διατυπωμένων ως κόστη παρεχομένων προϊόντων και υπηρεσιών.

Η λογιστική κόστους βάσει δραστηριοτήτων απαντά σε θεμελιώδη ερωτήματα σχετικά με το τι κοστίζουν τα πράγματα και γιατί. Άλλα παραδείγματα του κόστους παροχής προϊόντων και υπηρεσιών είναι το κόστος ανά εκκαθαρισμένη φορολογική δήλωση ή το κόστος συλλογής των απορριμμάτων ανά τύπο απορριμμάτων. Η λογιστική κόστους βάσει δραστηριοτήτων χρησιμεύει ως μια μηχανή μετατροπής του υπολογισμού των μισθών των εργαζομένων, των αμοιβών αναδόχων και των προμηθειών σε παρεχόμενα προϊόντα και υπηρεσίες. Όλες οι οργανώσεις διενεργούν εργασίες ή τις αγοράζουν και όλες οι εργασίες απολήγουν σε κάποιο παρεχόμενο προϊόν ή υπηρεσία. Το θέμα των παρεχομένων προϊόντων και υπηρεσιών είναι μια κρίσιμη πτυχή της λογιστικής κόστους βάσει δραστηριοτήτων.

Η διατήρηση ενός τρόπου προσδιορισμού του επιπέδου δαπανών του προϋπολογισμού που δεν βασίζεται σε πραγματικά περιστατικά αποτελεί πρόβλημα για πολλές κρατικές οντότητες, διοικήσεις και υπηρεσίες. Από την πλευρά του προϋπολογισμού του αιτούντος χορήγηση, η διαπραγμάτευση του ετήσιου προϋπολογισμού είναι συνήθως μια ευκαιρία διατήρησης ή και αύξησης του επιπέδου των διατιθέμενων πόρων. Ένας προϋπολογισμός θα πρέπει να αντικατοπτρίζει τα σωστά επίπεδα δαπανών, τα οποία πρέπει να συσχετίζονται με τη ζήτηση των υπηρεσιών της οντότητας. Μια προηγμένη εφαρμογή των μεθόδων της λογιστικής κόστους βάσει δραστηριοτήτων είναι η χρήση δεδομένων που αφορούν την αναλογία δαπανών προς τελικά προϊόντα και υπηρεσίες σε προηγούμενες χρήσεις, για να υπολογιστεί η ενδεχόμενη ανάγκη πρόσθετων πόρων στο μέλλον. Ως εκ τούτου, η λογιστική κόστους βάσει δραστηριοτήτων επιτρέπει τη βελτιστοποίηση της κατάρτισης προϋπολογισμών. Ευτυχώς, ο δημόσιος τομέας έχει αρχίσει να αλλάζει προτεραιότητες και να δίνει περισσότερη έμφαση στη μέτρηση αποτελεσμάτων και απόδοσης των κρατικών υπηρεσιών, παρά στη διαχείριση και ακριβή εκτέλεση του εκάστοτε προϋπολογισμού, όπως γινόταν στο παρελθόν.

Μια εμμονή με τις δαπάνες

Τα πραγματικά ή προϋπολογισθέντα επίπεδα δαπανών που καταχωρούνται στο γενικό καθολικό ή στον ισολογισμό ταμείου αναδύονται ως η κύρια οπτική γωνία επί των οικονομικών για τους υπεύθυνους διαχείρισης. Αυτός έχει γίνει ο τρόπος με τον οποίο οι υπεύθυνοι διαχείρισης εξετάζουν ποιο επίπεδο δαπανών μπορεί να ικανοποιήσει τις ανάγκες των ατόμων των οποίων η εξυπηρέτηση εξαρτάται από αυτούς.

Η παραδοσιακή λογιστική δομή αντανακλά την ιεραρχική οργανωτική δομή. Κάθε λειτουργία είναι κατά κάποιον τρόπο στοιχείο κόστους, και οι λογιστές παγιώνουν τα λειτουργικά έξοδα σε σύνολα με κομψή χρήση διαδικασιών συνοπτικής παρουσίασης. Όμως μπορεί η διαχείριση της διάρθρωσης του κόστους να επικεντρώνεται αποκλειστικά στην πλευρά της προσφοράς πόρων, η οποία ουσιαστικά συνιστά την ικανότητα του οργανισμού να εξυπηρετήσει; Θα μπορούσε η διαχείριση κόστους να αρχίζει με την εξέταση της πλευράς της ζήτησης των υπηρεσιών των κρατικών οντοτήτων; Η λογιστική κόστους βάσει δραστηριοτήτων προβάλλει και βοηθά στην κατανόηση αυτής της πτυχής, ικανοποιώντας έτσι τις ανάγκες των αποδεκτών των υπηρεσιών.

Αφαιρώντας τις παρωπίδες: Τελικά προϊόντα και υπηρεσίες και όχι μόνο δαπάνες

Τα έξοδα και οι δαπάνες αποτελούν συνώνυμα. Για την απλοποίηση της σημασιολογίας, οι πόροι χρησιμοποιούνται και οι δαπάνες πραγματοποιούνται όταν τα χρήματα ανταλλάσσονται με τρίτους προμηθευτές και εργαζόμενους. Αντίθετα, τα κόστη είναι πάντα «υπολογισμένα» κόστη, που αναδιατυπώνουν και μετατρέπουν τις δαπάνες και τις δραστηριότητες εργασίας σε τελικά προϊόντα και υπηρεσίες. Τα έξοδα ισούνται με τις δαπάνες, αλλά δεν είναι το ίδιο πράγμα.

(*) Μετάφραση: Σπύρος Αλαμάνος, Γραφείο Διεθνών Σχέσεων Σώματος Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών (ΣΟΕΛ)