• Σήμερα είναι: Δευτέρα, 30 Νοεμβρίου, 2020

ΟΟΣΑ: «Σχέδιο Δράσης κατά της Διάβρωσης της Φορολογικής Βάσης και Μεταφοράς Κερδών» Μαρία Κτενά, (BDO Greece)

Μαρία Κτενά Transfer Pricing Expert, BDO Greece

Ο Οργανισμός Οικονομικής Συνεργασίας και Ανάπτυξης (ΟΟΣΑ) μετά από δύο χρόνια διαβουλεύσεων (οι αρχικές προτάσεις είχαν παρουσιαστεί τον Ιούλιο του 2013), στις 5 Οκτωβρίου 2015 δημοσίευσε τις αναθεωρημένες τελικές εκθέσεις για το «Σχέδιο Δράσης κατά της Διάβρωσης της Φορολογικής Βάσης και Μεταφοράς Κερδών», γνωστό πλέον ως BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

Το Σχέδιο περιλαμβάνει 15 Δράσεις που αποβλέπουν κυρίως στην καταπολέμηση των στρατηγικών φοροαποφυγής των πολυεθνικών επιχειρήσεων μέσω της μεταφοράς κερδών σε χώρες με ευνοϊκότερο φορολογικό καθεστώς.

Η πρόταση για τη διεύρυνση της συμμετοχής στο έργο BEPS του ΟΟΣΑ/G20 εγκρίθηκε από τους υπουργούς Οικονομικών των G20 κατά τη συνεδρίασή τους στις 26-27 Φεβρουαρίου, στη Σαγκάη της Κίνας. Επίσης, η εν λόγω πρόταση έγινε ευνοϊκά δεκτή και από τους υπουργούς Οικονομικών των G20 και τους διοικητές Κεντρικών Τραπεζών, κατά τη συνεδρίασή τους στις 14-15 Απριλίου 2016, που πραγματοποιήθηκε στην Ουάσιγκτον. Σημειώνεται ότι η πρώτη συνεδρίαση της επιτροπής φορολογικών υποθέσεων πραγματοποιήθηκε στο Κιότο της Ιαπωνίας, στις 30 Ιουνίου – 1 Ιουλίου 2016.

Από τα 15 Σχέδια Δράσης (Action Plans), τα τέσσερα (8, 9, 10 και 13) αφορούν το πεδίο των ενδοομιλικών συναλλαγών (Transfer Pricing), σε μια προσπάθεια διασφάλισης ότι τα αποτελέσματα της μεταφοράς κερδών είναι σύμφωνα με την παραγόμενη προστιθέμενη αξία. Οι τροποποιήσεις ανά Δράση παρουσιάζονται συνοπτικά κάτωθι:

Action Plan 8-10: Ευθυγραμμίζοντας τα αποτελέσματα του Transfer Pricing με την πραγματική δημιουργία αξίας (Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation)

Action Plan 8: Άυλα Περιουσιακά Στοιχεία

Το Σχέδιο Δράσης 8, το οποίο αναφέρεται στη διαχείριση των άυλων περιουσιακών στοιχείων, εμπλουτίζεται και ενισχύεται με τις κάτωθι διευκρινίσεις/οδηγίες:

– Εντοπίζεται η σύνδεση του οικονομικού οφέλους με την επιτελούμενη εκείνη λειτουργία που σχετίζεται με την ανάπτυξη, διατήρηση, προστασία και εκμετάλλευση του άυλου περιουσιακού στοιχείου, καθώς και με την ανάληψη του κινδύνου που συνδέεται με αυτές τις λειτουργίες.

– Παρέχονται σαφείς οδηγίες για τον καθορισμό οικονομικού αποτελέσματος σύμφωνα με την αρχή των ίσων αποστάσεων, στην περίπτωση χρηματοδότησης για την ανάπτυξη ενός άυλου περιουσιακού στοιχείου. Επιπλέον, η σύνδεση οικονομικού οφέλους με την άσκηση του ελέγχου πάνω στον κίνδυνο που αναλαμβάνει η οικονομική οντότητα (control over the risk assumed) καθίσταται αναγκαία.

– Παρέχονται σαφείς οδηγίες σχετικά με τις μεθόδους αποτίμησης. Οι βάσεις δεδομένων δεν είναι πάντα κατάλληλες για την τεκμηρίωση των συναλλαγών άυλων περιουσιακών στοιχείων και γίνεται αναφορά σε νέες τεχνικές αποτίμησης, καλύτερα εφαρμόσιμες.

– Παρέχονται σαφείς οδηγίες για την αποτίμηση των «Hard-to-value intangibles» (HTVI): Η αξιολόγηση του οικονομικού οφέλους θα γίνεται βάσει της εκ των υστέρων απόδειξης (ex post) και όχι της εκ προτέρων απόδειξης (ex ante), που ενδεχομένως βασίζεται σε προβλέψεις μελλοντικών ταμειακών ροών χαμηλής αξιοπιστίας.

– Η νομική ιδιοκτησία ενός άυλου περιουσιακού στοιχείου παύει να αποτελεί τον μοναδικό λόγο για δικαίωμα σε οικονομικό όφελος. Πλέον, η νομική κατοχή συνδέεται στενά με τον αναλαμβανόμενο κίνδυνο και την επιτελούμενη λειτουργία, τη χρηματοδότηση και την άσκηση ελέγχου πάνω στην ανάπτυξη, διατήρηση, προστασία και εκμετάλλευση του άυλου περιουσιακού στοιχείου (DEMPE functions).

– Παρέχονται πρόσθετες οδηγίες σχετικά με τα Cost Contribution Arrangements (CCAs): Η προσδοκία αμοιβαίου οικονομικού οφέλους και η άσκηση ελέγχου (δυνατότητα λήψης απόφασης) στον αναλαμβανόμενο κίνδυνο ορίζονται πλέον ως προαπαιτούμενα συμμετοχής σε CCAs. Οι επιμέρους αξίες της συνεισφοράς των συμμετεχόντων σε CCA θα πρέπει να είναι σε αναλογία με τα αναμενόμενα οφέλη της CCA. Η αποτίμηση της επιμέρους αξίας (value) συνεισφοράς γίνεται βάσει είτε της προϋπάρχουσας αξίας (pre-existing value) είτε της τρέχουσας συνεισφοράς (current contribution). Γενικά, ισχύει ότι οι συνεισφορές αποτιμώνται βάσει της αξίας, αλλά υπάρχει περίπτωση μια τρέχουσα συνεισφορά (π.χ. μια τρέχουσα δραστηριότητα R&D που συνεισφέρει μία ή περισσότερες συνδεδεμένες εταιρείες ενός ομίλου) να αποτιμάται στο κόστος (at cost).

Action Plan 9: Κίνδυνοι και κεφάλαιο

Το Σχέδιο Δράσης 9, το οποίο αναφέρεται στους κινδύνους (Risks) και το κεφάλαιο (Capital), εμπλουτίζεται και ενισχύεται με τις κάτωθι διευκρινίσεις/οδηγίες:

– Αναδεικνύεται πλέον η μεγάλη σημασία της ακριβούς οριοθέτησης της πραγματικής συναλλαγής, μέσω της ανάλυσης της σχέσης μεταξύ των συνδεδεμένων μερών βάσει συμβάσεων και της πραγματικής συμπεριφοράς μεταξύ τους.

– Τo «κλειδί» στην εξακρίβωση της οριοθέτησης της πραγματικής συναλλαγής είναι το κατά πόσον η ελεγχόμενη συναλλαγή είναι εμπορικά ορθολογική (δηλαδή κατά πόσον θα πραγματοποιούνταν από ανεξάρτητα μέρη κάτω από ίδιες οικονομικά συνθήκες) και όχι το κατά πόσον η εν λόγω (ελεγχόμενη) συναλλαγή πραγματοποιείται και από ανεξάρτητα μέρη.

– Παρέχονται λεπτομερείς οδηγίες για την ανάλυση κινδύνου (Risk analysis) ως βασικό στοιχείο της λειτουργικής ανάλυσης, το οποίο περιλαμβάνει την αναγνώριση των οικονομικά σημαντικών κινδύνων (κατηγοριοποίηση κινδύνων) και την κατανομή των κινδύνων βάσει επιτελούμενων λειτουργιών (έγγραφες συμβάσεις). Ειδικότερα, η συνδεδεμένη εταιρεία που αναλαμβάνει έναν κίνδυνο οφείλει να ασκεί έλεγχο (και να αποφασίζει) για τον κίνδυνο, καθώς και να διαθέτει τη χρηματοοικονομική δυνατότητα κάλυψης αυτού.

– Ειδικότερα, μια εταιρεία μέλος ενός ομίλου η οποία αναλαμβάνει τη χρηματοδότηση των υπόλοιπων εταιρειών μελών χωρίς να έχει κάποια άλλη δραστηριότητα και δεν ασκεί τον έλεγχο του οικονομικού κινδύνου της χρηματοδότησης (capital risk), αποκομίζει τα ίδια οφέλη με εκείνα που θα αποκόμιζε αν δεν είχε καμία δραστηριότητα (no more than a risk-free return).

Action Plan 10: Ενδοομιλικές συναλλαγές υψηλού κινδύνου

Το Σχέδιο Δράσης 10, το οποίο αναφέρεται στις συναλλαγές υψηλού κινδύνου, εμπλουτίζεται και ενισχύεται με τις κάτωθι διευκρινίσεις/οδηγίες:

– Σχετικά με τις υπηρεσίες χαμηλής προστιθέμενης αξίας μεταξύ επιχειρήσεων ενός ομίλου (Low value-adding intra-group services): επιχειρείται σαφής ορισμός και καθορισμός των χαρακτηριστικών αυτών των υπηρεσιών (οι υποστηρικτικές υπηρεσίες δεν ανήκουν στις κύριες δραστηριότητες της επιχείρησης, καθώς δεν χρησιμοποιούν σημαντικά άυλα περιουσιακά στοιχεία και είναι χαμηλού κινδύνου). Επιπλέον, εισάγεται η μέθοδος της απλοποιημένης προσέγγισης (Simplified approach) για τον καθορισμό της τιμής χρέωσης υπηρεσιών χαμηλής προστιθέμενης αξίας, σύμφωνα με την αρχή των ίσων αποστάσεων (υπολογισμός σε ετήσια βάση του συνολικού κόστους των υπηρεσιών, χρήση κλειδιών επιμερισμού – allocation keys, εισαγωγή σταθερού 5% mark up).

– Παρέχεται καθοδήγηση στην εφαρμογή της μεθόδου Profit split: προσδιορίζονται οι συνθήκες για την καταλληλόλητα της μεθόδου και πραγματοποιούνται περαιτέρω εργασίες για την ανάπτυξη τεχνικών προσέγγισης σε περιπτώσεις που ο αριθμός συγκρίσιμων εταιρειών είναι αρκετά περιορισμένος.

– Παρέχονται πρόσθετες οδηγίες σχετικά με τις συναλλαγές εμπορευμάτων (Commodities): Η μέθοδος της συγκρίσιμης μη ελεγχόμενης τιμής (CUP) ορίζεται ως η πλέον κατάλληλη μέθοδος τεκμηρίωσης συναλλαγών εμπορευμάτων. Επιπλέον, εισάγεται για πρώτη φορά η χρήση του «Quoted Price» ως σημείου αναφοράς για τον καθορισμό της τιμής ίσων αποστάσεων για την ελεγχόμενη συναλλαγή. Γίνεται σαφής προσδιορισμός των οικονομικών χαρακτηριστικών μεταξύ ελεγχόμενων και μη συναλλαγών και πραγματοποιούνται ενέργειες προσαρμογής για την επίτευξη συγκρισιμότητας. Επιπλέον, υιοθετείται η ημερομηνία της τιμολόγησης (the pricing date) από τις φορολογικές αρχές και τους υπόχρεους, στις περιπτώσεις όπου το «Quoted Price» χρησιμοποιείται ως σημείο αναφοράς για τις συναλλαγές εμπορευμάτων. Τέλος, η επιλογή της τιμής που ίσχυε κατά την ημερομηνία αποστολής των εμπορευμάτων (the shipment date) ορίζεται ως η πλέον αξιόπιστη τιμή, σύμφωνα με την αρχή των ίσων αποστάσεων, στις περιπτώσεις που δεν υπάρχει επαρκής απόδειξη για την επιλογή της πραγματικής ημερομηνίας τιμολόγησης.

Action Plan 13: Οδηγίες για την τεκμηρίωση ενδοομιλικών συναλλαγών και η Έκθεση αναφοράς ανά χώρα (Guidance on Transfer Pricing Documentation & Country-by-Country Report)

Τον Σεπτέμβριο του 2014 δημοσιεύθηκε η έκθεση για το Σχέδιο Δράσης 13, η οποία παρείχε στις πολυεθνικές επιχειρήσεις ένα πρότυπο δημοσίευσης πληροφοριών για κάθε χώρα στην οποία δραστηριοποιούνται, σε ετήσια βάση.

Το Σχέδιο Δράσης 13 περιλαμβάνει αναθεωρημένους κανόνες που σχετίζονται με τη μεθοδολογία της τεκμηρίωσης των ενδοομιλικών συναλλαγών μεταξύ επιχειρήσεων που ανήκουν σε έναν όμιλο, καθώς και την ενσωμάτωση της νέας Έκθεσης αναφοράς ανά χώρα (Country by Country Report – CBC), στο πλαίσιο της υποχρεωτικής γνωστοποίησης στοιχείων μαζί με τον βασικό και τον τοπικό φάκελο τεκμηρίωσης για κάθε συνδεδεμένο μέρος.

Επιχειρείται μια τυποποιημένη προσέγγιση στην τεκμηρίωση των συναλλαγών από τις φορολογικές αρχές και τους υπόχρεους:

Στο πλαίσιο μιας συντονισμένης προσπάθειας για την ενιαία αντιμετώπιση θεμάτων που σχετίζονται με την τεκμηρίωση των ενδοομιλικών συναλλαγών, το Σχέδιο Δράσης 13 εισάγει μια τυποποιημένη προσέγγιση στη διαδικασία της τεκμηρίωσης, η οποία έχει ως βάση τρεις άξονες:

– Σύνταξη βασικού φακέλου (Master File).

– Σύνταξη τοπικού φακέλου (Local File).

– Σύνταξη αναφοράς ανά χώρα (Country By Country Report).

Σύνταξη αναφοράς ανά χώρα (Country By Country Report)

Το Σχέδιο Δράσης 13 προβλέπει την έναρξη τήρησης της Αναφοράς ανά χώρα από την 1η Ιανουαρίου 2016. Η εφαρμογή της τήρησης θα γίνει σταδιακά, καθώς θα χρειαστεί χρόνος κατά τη διαδικασία ένταξης στη φορολογική νομοθεσία κάθε χώρας.

Υποχρέωση τήρησης της Αναφοράς ανά χώρα έχουν οι πολυεθνικοί όμιλοι με ενοποιημένο ετήσιο κύκλο εργασιών που ισούται ή υπερβαίνει τα 750 εκ. ευρώ.

Η Αναφορά ανά χώρα περιλαμβάνει πληροφορίες για τις εταιρείες του ομίλου σχετικά με τα έσοδα και τα κέρδη και την κατανομή αυτών μεταξύ τους, τους φόρους, τους εργαζόμενους, το κεφάλαιο, τα αδιανέμητα κέρδη, τα ενσώματα και άυλα περιουσιακά, καθώς και πληροφορίες για τη γεωγραφική κατανομή των οικονομικών δραστηριοτήτων του ομίλου. Η Αναφορά περιέχει αναλυτική λίστα με τις επιχειρήσεις που ανήκουν στον όμιλο, καθώς και αντίστοιχες πληροφορίες σχετικά με τα οικονομικά στοιχεία, το αντικείμενο δραστηριότητας, τη φορολογική έδρα για κάθε μια από αυτές. Η Αναφορά ανά χώρα συμβάλλει ουσιαστικά στην προσπάθεια αναγνώρισης της πραγματικής δραστηριότητας κάθε επιχειρηματικής οντότητας – μέλους ενός ομίλου και τη σύνδεσή της με συγκεκριμένη έδρα φορολογικής δικαιοδοσίας (tax jurisdiction), καθώς και στην πιο σαφή απεικόνιση των οικονομικών δραστηριοτήτων κάθε επιχείρησης – μέλους.

Σε αντίθεση με τον βασικό και τοπικό φάκελο, οι οποίοι προσκομίζονται άμεσα στις τοπικές φορολογικές αρχές, η Αναφορά ανά χώρα κατατίθεται στη δικαιοδοσία της φορολογικής κατοικίας στην οποία ανήκει η μητρική εταιρεία του ομίλου. Η Αναφορά ανά χώρα διανέμεται στην έδρα φορολογικής δικαιοδοσίας κάθε επιχείρησης – μέλους, μέσω ενός αυτοματοποιημένου μηχανισμού ανταλλαγής πληροφοριών που έχουν υιοθετήσει οι κυβερνήσεις των χωρών, βασισμένου σε τρία Πρότυπα Συμφωνιών από αρμόδιες αρχές (Competent Authority Agreements), τα οποία περιλαμβάνουν τις πολυμερείς συμβάσεις διοικητικής υποστήριξης σε φορολογικά θέματα, τις διμερείς συμβάσεις φορολογίας και τις συμφωνίες ανταλλαγής φορολογικών πληροφοριών (TIEAs, Tax Information Exchange Agreements).

Το Φεβρουάριο του 2015, δημοσιεύτηκε το «Πακέτο εφαρμογής εκθέσεων αναφοράς ανά χώρα» (Country by Country Reporting Implementation Package), το οποίο περιλαμβάνει ένα νομοθεσιακό μοντέλο που θα μπορούσε να χρησιμοποιηθεί από τις χώρες για τη διευκόλυνση της υλοποίησης της ανταλλαγής των εκθέσεων αναφοράς ανά χώρα (CbC Reports) μεταξύ των φορολογικών αρχών στις οποίες ανήκουν οι επιχειρήσεις μέλη ενός πολυεθνικού ομίλου.

Το CbC MCAA

Το «Πολυμερές πρότυπο συμφωνίας από αρμόδιες αρχές», που θεσπίστηκε για τις εκθέσεις αναφοράς ανά χώρα (CbC Multirateral Competent Authority Agreement, MCAA), έχει στόχο τη θέσπιση κανόνων και διαδικασιών αναγκαίων για τη διευκόλυνση ανταλλαγής των εκθέσεων αναφοράς ανά χώρα, μεταξύ των φορολογικών αρχών της χώρας που εδρεύει η μητρική εταιρεία και των φορο λογικών αρχών των λοιπών χωρών στις οποίες δραστηριοποιείται ο όμιλος.

Σύμφωνα με τις διατάξεις της Πολυμερούς Συμφωνίας, οι πολυεθνικές επιχειρήσεις θα υποχρεούνται να παρέχουν στις φορολογικές διοικήσεις τις απαραίτητες πληροφορίες σχετικά με την παγκόσμια κατανομή του εισοδήματός τους, την οικονομική δραστηριότητά τους και τους φόρους που έχουν καταβληθεί. Ως εκ τούτου, οι φορολογικές διοικήσεις θα έχουν σημαντικές ενδείξεις για την εκτίμηση των κινδύνων των ενδοομιλικών τιμολογήσεων και την αποτελεσματικότερη στόχευση επιχειρήσεων για έλεγχο, γεγονός που αναμένεται να βοηθήσει σημαντικά στην καταπολέμηση της φοροαποφυγής των πολυεθνικών επιχειρήσεων.

Τον Ιανουάριο του 2016 η Ελλάδα υπέγραψε την «Πολυμερή συμφωνία αρμόδιων αρχών για την ανταλλαγή των αναφορών ανά χώρα», μαζί με εκπροσώπους 31 χωρών. Μέχρι σήμερα 44 χώρες μέλη του ΟΟΣΑ, από τις 82 που ανήκουν και στο Πρόγραμμα BEPS, έχουν προχωρήσει στην υπογραφή της συγκεκριμένης συμφωνίας.