• Σήμερα είναι: Τετάρτη, 23 Σεπτεμβρίου, 2020

ΤΟ ΜΕΛΛΟΝ ΤΩΝ ΧΡΗΜΑΤΟΔΟΤΙΚΩΝ ΜΙΣΘΩΣΕΩΝ

Χαράλαμπος (Χάρης) Συρούνης

ΟΡΚΩΤΟΣ ΕΛΕΓΚΤΗΣ ΛΟΓΙΣΤΗΣ, ΓΕΝΙΚΟΣ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗΣ ΕΛΕΓΚΤΙΚΟΥ ΤΜΗΜΑΤΟΣ KPMG

 

Νέα εποχή στη λογιστική χρηματοδοτικών μισθώσεων: η λύση της σύγκλισης 

 

Ο αντικειμενικός σκοπός του κοινού έργου (project) μεταξύ του Συμβουλίου Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (IASB) και του Αμερικανικού Συμβουλίου Προτύπων Χρηματοοικονομικής Λογιστικής (FASB) (τα «Συμβούλια») είναι η δημιουργία ενός κοινού προτύπου για τη λογιστική χρηματοδοτικών μισθώσεων μεταξύ μισθωτών και εκμισθωτών, που θα βελτιώνει τη λογιστική απεικόνιση των συμβάσεων χρηματοδοτικής μίσθωσης. Στη συνάντηση του Ιουνίου 2012, τα Συμβούλια αποφάσισαν προσωρινά ότι εκμισθωτές και μισθωτές θα εφαρμόσουν ένα διπλό χειρισμό λογιστικής μισθώσεων. Ένα νέο τεστ ταξινόμησης μισθώσεων θα χρησιμοποιηθεί, το οποίο θα καθορίζει αν οι μισθωτές και οι εκμισθωτές θα εφαρμόζουν ένα μοντέλο που θα έχει ως αποτέλεσμα την αναγνώριση του εσόδου/ εξόδου είτε με σταθερή μέθοδο είτε με επιταχυνόμενη μέθοδο.

 

Εισήγηση για δύο χειρισμούς για μισθωτές.

Οι μισθωτές θα χρησιμοποιούν το τεστ ταξινόμησης μισθώσεων για τον καθορισμό της εφαρμογής είτε της επιταχυνόμενης μεθόδου (βάσει προηγούμενων δοκιμαστικών αποφάσεων) είτε της σταθερής μεθόδου.

Βάσει και των δύο χειρισμών, ο μισθωτής θα αναγνωρίζει ένα δικαίωμα χρήσης ως στοιχείο ενεργητικού (ΔΧΣΕ) και μια υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης για κάθε μίσθωση που εμπίπτει στο πεδίο των εισηγήσεων. Αυτό συνεπάγεται ότι όλες οι μισθώσεις θα περιλαμβάνονται στον ισολογισμό των μισθωτών.

Τα Συμβούλια δεν αναθεώρησαν τις προηγούμενες αποφάσεις σχετικά με την αρχική αναγνώριση. Κατά συνέπεια, ο μισθωτής θα επιμετρά αρχικά τόσο την υποχρέωση μίσθωσης στην παρούσα αξία των πληρωμών για μισθώσεις όσο και το ΔΧΣΕ σε αξία ισόποση της υποχρέωσης μισθώσεως (μαζί με τυχόν προπληρωμένα ενοίκια και τα άμεσα αρχικά έξοδα).

Σε συνέχεια της αρχικής αναγνώρισης, ο μισθωτής που θα εφαρμόζει τη σταθερή μέθοδο:

  • θα επιμετρά την υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης στο αναπόσβεστο κόστος,
  • θα αναγνωρίζει το συνολικό μισθωτικό έξοδο με την ευθεία (σταθερή) μέθοδο σε ξεχωριστή γραμμή στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων και
  • θα προσαρμόζει τη λογιστική αξία του ΔΧΣΕ ως τη διαφορά μεταξύ του συνολικού μισθωτικού εξόδου και του χρηματοοικονομικού κόστους που προκύπτει από την υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης. Με συνέπεια το ΔΧΣΕ να αποτελεί ένα συμψηφιστικό υπόλοιπο.

 

Αντίθετα, σε συνέχεια της αρχικής αναγνώρισης, ένα μισθωτής που εφαρμόζει την επιταχυνόμενη μέθοδο:

  • θα επιμετρά την υποχρέωση χρηματοδοτικής μίσθωσης στο αναπόσβεστο κόστος, αναγνωρίζοντας το χρηματοοικονομικό κόστος στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων,
  • θα αποσβένει το ΔΧΣΕ κυρίως με τη σταθερή μέθοδο, αναγνωρίζοντας τις αποσβέσεις ως έξοδο στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων και, κατά συνέπεια,
  • θα αναγνωρίζει το συνολικό έξοδο της μίσθωσης επιταχυνόμενα.

 

Εισήγηση για δύο χειρισμούς για εκμισθωτές.

Παρομοίως, ο εκμισθωτής θα εφαρμόζει το ίδιο τεστ ταξινόμησης μισθώσεων για να αποφασίσει αν θα εφαρμόσει τη μέθοδο της απαίτησης και υπολειμματικής αξίας (Α&Υ, βάσει προηγούμενων δοκιμαστικών αποφάσεων) είτε τη μέθοδο λειτουργικής μίσθωσης (παρόμοια με το υπάρχον ΔΛΠ 17).

Με βάση τη μέθοδο Α&Υ, ο εκμισθωτής:

  • θα αναγνωρίζει μια απαίτηση μίσθωσης και το υπολειπόμενο μέρος ως στοιχείο ενεργητικού με την έναρξη της μίσθωσης,
  • θα επιμετρά την απαίτηση αρχικά στην παρούσα αξία των μισθωτικών πληρωμών,
  • θα επιμετρά το υπολειπόμενο στοιχείο ενεργητικού ως κατανομή της λογιστικής αξίας του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου και
  • θα αναγνωρίζει χρηματοοικονομικό έσοδο κατά τη διάρκεια της μίσθωσης, που έχει ως αποτέλεσμα μια επιταχυνόμενη μέθοδο αναγνώρισης του εσόδου.

Η μέθοδος λειτουργικής μίσθωσης είναι παρόμοια με τη λογιστική λειτουργικής μίσθωσης που περιλαμβάνεται στο ΔΛΠ 17. Σύμφωνα με αυτήν την μέθοδο, ο εκμισθωτής θα συνεχίσει να αναγνωρίζει το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο, θα αναγνωρίζει τις μισθωτικές πληρωμές σε σταθερή βάση κατά τη διάρκεια του μισθωτηρίου, αλλά δεν θα αναγνωρίζει απαίτηση κατά την έναρξη της μίσθωσης.

 

Βραχυχρόνιες μισθώσεις

Οι παραπάνω αποφάσεις δεν θα έχουν εφαρμογή σε βραχυχρόνιες μισθώσεις, δηλαδή για εκείνες με μέγιστη μισθωτική περίοδο τους 12 μήνες ή λιγότερο. Τα συμβόλαια αυτά θα παραμείνουν ως στοιχεία εκτός ισολογισμού για τους μισθωτές και εκμισθωτές που επιλέγουν να εφαρμόσουν το βραχυχρόνιο συμβόλαιο μίσθωσης ως πρακτικά σκόπιμο.

 

Το νέο τεστ ταξινόμησης μισθώσεων

Τα Συμβούλια έχουν αποφασίσει δοκιμαστικά την ανάπτυξη ενός νέου τεστ ταξινόμησης μισθώσεων το οποίο θα διαφέρει από το υπάρχον τεστ ταξινόμησης μισθώσεων όπως περιγράφεται στο ΔΛΠ 17. Το τεστ θα εφαρμόζεται σε κάθε μίσθωση που περιλαμβάνεται στο πεδίο των ανωτέρω εισηγήσεων, εξαιρουμένων των βραχυχρόνιων μισθώσεων, ώστε να καθορίζεται ποια μέθοδος λογιστικής μισθώσεων θα εφαρμόζεται. Οι μισθωτές και εκμισθωτές θα εφαρμόζουν το ίδιο τεστ ταξινόμησης μισθώσεων.

 

Σύγκριση με το ΔΛΠ 17

Η εισήγηση για τη διατήρηση του υπάρχοντος τεστ ταξινόμησης μισθώσεων του ΔΛΠ 17 μελετήθηκε αλλά τελικώς απορρίφθηκε από τα Συμβούλια. Σε ένα βαθμό αυτό έγινε διότι τα Συμβούλια θεωρούν ότι το νέο τεστ ταξινόμησης μισθώσεων θα εφαρμόζεται πιο εύκολα από το υπάρχον. Είναι πιθανό με τη νέα εξέταση πολλές μισθώσεις μηχανολογικού εξοπλισμού, που ταξινομούνται τώρα με βάση to ΔΛΠ 17 ως λειτουργικές μισθώσεις, να υπολογισθούν με την επιταχυνόμενη μέθοδο αναγνώρισης ως στοιχείου εσό- δου/εξόδου στην κατάσταση συνολικού αποτελέσματος.

 

Ολοκληρώνοντας το τεστ ταξινόμησης

Τα Συμβούλια έδωσαν οδηγίες στο προσωπικό να καταγράψει και να βελτιώσει το τεστ ταξινόμησης, ώστε να αντανακλά τα σχόλια που εκφράστηκαν από τα μέλη των Συμβουλίων κατά τη διάρκεια της συνάντησης.

Οι παράγοντες που θα ληφθούν υπόψη  κατά την ολοκλήρωση του τεστ ταξινόμησης περιλαμβάνουν τη συνοχή με τις εισηγήσεις για το έργο της αναγνώρισης εσόδου. Επιπρόσθετα, παραμένει ομιχλώδες εάν τα Συμβούλια έχουν ως σκοπό τη χωριστή εφαρμογή του τεστ ταξινόμησης για τα ξεχωριστά στοιχεία μιας μίσθωσης όπως οικόπεδα και κτίρια, όπως τώρα απαιτείται από το ΔΛΠ 17.

 

Τα επόμενα βήματα

Τα Συμβούλια σκοπεύουν να ολοκληρώσουν τις διαβουλεύσεις στο έργο των μισθώσεων σε επόμενες συναντήσεις. Τα υπόλοιπα θέματα για συζήτηση περιλαμβάνουν :

– λοιπά θέματα λογιστικής για εκμισθωτές σχετικά με τη μέθοδο απαίτησης και υπολειμματικής αξίας, συμπεριλαμβανομένης της συνοχής μεταξύ του πλαισίου για τη λογιστική των εκμισθωτών με τις ενιαίες εισηγήσεις των Συμβουλίων για την αναγνώριση του εσόδου,

– λοιπά θέματα παρουσίασης και γνωστοποίησης για μισθωτές και εκμισθωτές,

– εταιρικά θέματα και επιπτώσεις για μη κερδοσκοπικούς οργανισμούς (μόνο για FASB) και

– μελέτες κόστους/ωφέλειας από τις εισηγήσεις στο σύνολό τους.
 

Αν τα Συμβούλια ολοκληρώσουν τις διαβουλεύσεις τους όπως είναι προγραμματισμένο, τότε το προσωπικό θα προχωρήσει με την κατάρτιση ενός αναθεωρημένου προσχεδίου. Τα Συμβούλια αναμένεται να εκδώσουν το αναθεωρημένο προσχέδιο το τελευταίο τρίμηνο του 2012. Αναμένεται η περίοδος σχολιασμού να διαρκέσει 90-120 μέρες (το αναθεωρημένο προσχέδιο για το έργο της αναγνώρισης εσόδου είχε περίοδο σχολιασμού 120 ημέρες). Τα Συμβούλια προσδοκούν να εκδώσουν το τελικό πρότυπο για τις μισθώσεις μέσα στο 2013.