Τον Απρίλιο του 2018, η σειρά εκδόσεων Cogito του Accountancy Europe δημοσίευσε σχετικό έγγραφο όπου προτάθηκαν δύο πιθανές λύσεις ως απάντηση στις δυσκολίες εφαρμογής των υπαρχόντων Διεθνών Προτύπων Ελέγχου (εφεξής ΔΠΕ) στις μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες στην Ε.Ε.
Σκοπός του παρόντος άρθρου είναι η παρουσίαση των κυριότερων σημείων της σχετικής δημοσίευσης, δεδομένου ότι αποτελεί επίκαιρο ζήτημα και για την Ελλάδα.
ΘΕΜΑΤΑ ΠΟΥ ΔΙΑΚΥΒΕΥΟΝΤΑΙ
Πεδίο εφαρμογής: Ένα αυξανόμενα σύνθετο κανονιστικό περιβάλλον έχει συμβάλει στην ανάπτυξη πολύ λεπτομερών ελεγκτικών προτύπων, προκειμένου να αντιμετωπιστούν ζητήματα ελέγχου στις εισηγμένες οντότητες. Αυτό συνεπάγεται ότι τα ελεγκτικά πρότυπα είναι πολύπλοκα για τις μικρές οντότητες.
Η λέξη «μικρή» βασίζεται στα ποσοτικά όρια όπως καθορίζονται στη νομοθεσία κάθε χώρας μέλους της Ε.Ε, ενώ ο όρος «μη πολύπλοκη» βασίζεται στην επαγγελματική κρίση του ελεγκτή.
Αντικρουόμενες πιέσεις: Κατά κανόνα, τα ΔΠΕ πρέπει να είναι κλιμακωτά και εφαρμοστέα με αναλογικό τρόπο, ωστόσο στην πράξη οι ελεγκτές αντιμετωπίζουν μεγάλο αριθμό απαιτήσεων. Επίσης, οι επόπτες επιμένουν στην κατάλληλη τεκμηρίωση της ελεγκτικής εργασίας, που περιλαμβάνει και την εφαρμογή της επαγγελματικής κρίσης τους και συνεπώς είναι δύσκολο να συμβιβαστούν οι πιέσεις αυτές.
Οι SMEs, βασικό ενδιαφερόμενο μέρος: Οι νομοθετικές και εποπτικές αρχές θεσπίζουν νόμους και πολιτικές για την προστασία των κεφαλαιαγορών (εισηγμένες εταιρείες). Ωστόσο, οι μικρομεσαίες οντότητες (SMEs) έχουν κρίσιμη συμβολή στην οικονομία της Ε.Ε. (συνιστούν το 66,6% της συνολικής απασχόλησης και παράγουν το 56,8% της προστιθέμενης αξίας στον μη χρηματοοικονομικό επιχειρηματικό κλάδο των 28 μελών). Επομένως, είναι προς το δημόσιο συμφέρον η παροχή υψηλής ποιότητας υπηρεσιών ελέγχου, που να παρέχουν εμπιστοσύνη σε αυτό το πολύ σημαντικό μέρος της ευρωπαϊκής οικονομίας.
ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΤΙΚΑ ΤΩΝ ΜΙΚΡΩΝ
‘Ή ΜΗ ΠΟΛΥΠΛΟΚΩΝ ΟΝΤΟΤΗΤΩ
Οι μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες συνήθως έχουν ένα ή περισσότερα από τα ακόλουθα χαρακτηριστικά:
Διακυβέρνηση: Ο ιδιοκτήτης αναμειγνύεται ενεργά, συχνά δεν υπάρχουν μη εκτελεστικά μέλη στο Δ.Σ., και υφίσταται περιορισμένος αριθμός μετόχων.
Επιχειρηματικό περιβάλλον και σύστημα εσωτερικού ελέγχου: To επιχειρηματικό μοντέλο λειτουργίας της οντότητας δεν είναι πολύπλοκο και είναι εύκολο να αξιολογηθούν οι σχετικοί κίνδυνοι. Το περιβάλλον των δικλίδων, ωστόσο ενώ είναι εύκολο να κατανοηθεί, όταν πρέπει να ελεγχθεί υφίστανται δυσκολίες εξαιτίας των περιορισμών στον διαχωρισμό καθηκόντων και την έλλειψη καθιερωμένων διαδικασιών.
Λογιστική: Το λογιστικό πλαίσιο δύναται να είναι απλοποιημένο. Ο αριθμός συναλλαγών και η πολυπλοκότητά τους είναι χαμηλός και είναι εύκολο να αποκτηθεί γνώση του τι περιλαμβάνεται στον ισολογισμό της οντότητας (π.χ. υπάρχουν λίγες και όχι πολύπλοκες λογιστικές εκτιμήσεις και χαμηλός εξωτερικός δανεισμός).
Επίσης, ο έλεγχος διενεργείται συχνά μήνες μετά το τέλος της οικονομικής χρήσης, οπότε ο βαθμός αβεβαιότητας είναι περιορισμένος, οι απαιτήσεις ίσως έχουν ήδη εισπραχθεί, το απόθεμα ίσως έχει πωληθεί και σημαντικά μεταγενέστερα γεγονότα έχουν ήδη λάβει χώρα.
Η ΑΞΙΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΣΤΙΣ ΜΙΚΡΕΣ ‘Ή ΜΗ ΠΟΛΥΠΛΟΚΕΣ ΟΝΤΟΤΗΤΕ
Η Σουηδία αξιολόγησε πρόσφατα τις επιπτώσεις της μεταρρύθμισης που έλαβε χώρα το 2010, αναφορικά με την αύξηση των ορίων απαλλαγής από τον υποχρεωτικό έλεγχο. Αναλυτικότερα, το ΝΑΟ (ανεξάρτητη ένωση του σουηδικού κοινοβουλίου) δημοσίευσε τον Δεκέμβριο του 2017 μελέτη που έθετε υπό αμφισβήτηση τα οφέλη της εν λόγω μεταρρύθμισης, καθότι αποδείχτηκε ότι ο υποχρεωτικός έλεγχος έχει τελικά οφέλη όχι μόνο για τις ίδιες τις επιχειρήσεις αλλά και για σκοπούς δημοσίου συμφέροντος.
Ειδικότερα, διαπιστώθηκε ότι η ανάπτυξη και ανταγωνιστικότητα των μικρών οντοτήτων δεν βελτιώθηκε μέσω της απαλλαγής τους από τα κόστη του υποχρεωτικού ελέγχου. Αντιθέτως, οι εταιρείες παρουσίασαν μεταγενέστερα ασθενή ανάπτυξη σε επίπεδο καθαρών πωλήσεων και αριθμό προσωπικού, καθώς και χαμηλότερα κέρδη. Επιπλέον, οι συγκεκριμένες εταιρείες που δεν υποχρεούνταν σε έλεγχο είχαν περισσότερα λογιστικά σφάλματα στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις τους.
Η απαλλαγή των μικρών εταιρειών λόγω αύξησης των ορίων ελέγχου δύναται να έχει και μη προσδοκώμενες επιπτώσεις στην οικονομία της κάθε χώρας, συγκεκριμένα αύξηση του κινδύνου φοροδιαφυγής, ξέπλυμα χρήματος και άλλες μορφές οικονομικού εγκλήματος. Ο έλεγχος εξακολουθεί να λειτουργεί αποτρεπτικά σε τέτοιες απατηλές και εγκληματικές πράξεις.
Συνεπώς, δίχως έλεγχο το επίπεδο διαφάνειας μειώνεται και οι αρμόδιες αρχές έχουν λιγότερη πληροφόρηση για να ασκήσουν έλεγχο και επιβολή στις προαναφερθείσες περιοχές.
Τέλος, στην Ιταλία μειωθήκαν πρόσφατα τα όρια απαλλαγής από τον έλεγχο. Το κύριο επιχείρημα που οδήγησε στην αλλαγή αυτή ήταν η αναγνώριση ότι οι μικρότερες εταιρείες που δεν υπόκεινται σε κάποιου είδους έλεγχο είναι συνήθως οι πρώτες που κινδυνεύουν να καταστούν αφερέγγυες. Ουσιαστικά, αναγνωρίστηκε ότι η ύπαρξη μηχανισμών έγκαιρης προειδοποίησης θα βοηθούσε στην αποφυγή επιχειρηματικών αποτυχιών.
ΔΥΣΚΟΛΙΕΣ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΩΝ ΔΠΕ ΣΤΙΣ ΜΙΚΡΕΣ ‘Ή ΜΗ ΠΟΛΥΠΛΟΚΕΣ ΟΝΤΟΤΗΤΕ
Ο ελεγκτής συχνά αντιμετωπίζει τις ακόλουθες δυσκολίες:
Μεγάλος όγκος απαιτήσεων και επεξηγηματικού υλικού: Τα ΔΠΕ έχουν γίνει εκτενή και πολύπλοκα, ως εκ τούτου υφίσταται ο κίνδυνος οι ελεγκτές να αφιερώνουν δυσανάλογο χρόνο και προσπάθεια σε περιοχές ελέγχου με ογκώδεις απαιτήσεις στα ΔΠΕ, οι οποίες ωστόσο έχουν μικρό ή και καθόλου κίνδυνο στην ελεγχόμενη οντότητα. Αρκετές φορές, αυτό γίνεται εις βάρος κινδύνων που απαιτούν μεγαλύτερη προσοχή εκ μέρους του ελεγκτή, όπως π.χ. η αξιολόγηση συνέχισης της επιχειρηματικής δραστηριότητας, οι συναλλαγές με συνδεδεμένα μέρη, καθώς και η εφαρμογή επαγγελματικού σκεπτικισμού κατά τη διεξαγωγή του ελέγχου.
Περιορισμένη κλιμάκωση και αναλογικότητα στην εφαρμογή τους: Τα ΔΠΕ στηρίζονται σε γενικές αρχές, ώστε να επιτρέπουν στους ελεγκτές να εφαρμόζουν την επαγγελματική τους κρίση και να εξειδικεύουν τις ελεγκτικές διαδικασίες βασιζόμενοι στους κινδύνους, αλλά και τα γεγονότα και περιστάσεις της ελεγχόμενης οντότητας. Μερικά ΔΠΕ ενδεχομένως εφαρμόζονται κυρίως σε μεγάλες οντότητες, αλλά οι απαιτήσεις τους μπορούν να προσαρμοστούν σε μικρότερα ή μη πολύπλοκα επιχειρηματικά περιβάλλοντα. Ωστόσο, στην πράξη η δυνατότητα μείωσης των απαιτήσεών τους είναι δύσκολα εφαρμόσιμη, λόγω των εξής παραγόντων:
α) Το επίπεδο τεκμηρίωσης: Όταν η ελεγχόμενη οντότητα δεν είναι πολύπλοκη, η τεκμηρίωση μπορεί να μειωθεί. Ωστόσο πολλοί ελεγκτές θεωρούν ότι εξακολουθεί να παραμένει επαχθές το απαιτούμενο επίπεδο τεκμηρίωσης, λόγω της ποσότητας των απαιτήσεων των ΔΠΕ. Ενδεικτικό παράδειγμα αποτελεί η τεκμηρίωση στον φάκελο ελέγχου του λόγου που δεν έχουν διενεργηθεί ελεγκτικές διαδικασίες μη εφαρμόσιμες στην συγκεκριμένη οντότητα.
β) Περίπλοκη ανάλυση κινδύνων: Η ανάλυση κινδύνων, όταν εφαρμόζονται τα ΔΠΕ, είναι αρκετά πολύπλοκη και δεν καταλήγει απαραίτητα στο να εντοπιστούν οι πραγματικοί κίνδυνοι σε ένα μη πολύπλοκο περιβάλλον.
γ) Έκταση της εργασίας στις εσωτερικές δικλίδες: Σύμφωνα με τα ΔΠΕ, οι ελεγκτές πρέπει να αποκτήσουν κατανόηση επί του συστήματος εσωτερικού ελέγχου βασιζόμενοι στα πέντε συστατικά του μοντέλου COSO. Η εργασία που πρέπει να αναληφθεί και να τεκμηριωθεί από τον ελεγκτή είναι πολλές φορές χρονοβόρα και μη αποτελεσματική, διότι το προαναφερθέν μοντέλο δεν σχεδιάστηκε για μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες.
Στρατηγική του IAASB για κλιμάκωση προς τα άνω και όχι προς τα κάτω των ΔΠΕ: Οι απαιτήσεις των ΔΠΕ αυξάνονται διαρκώς, όπως π.χ. το αναθεωρημένο ΔΠΕ 540 «Έλεγχος λογιστικών εκτιμήσεων περιλαμβανομένης της εύλογης αξίας και σχετικών γνωστοποιήσεων» για να αντιμετωπιστούν οι απαιτήσεις του ΔΠΧΑ 9. Ταυτόχρονα, δεν υπάρχουν ενδείξεις απλοποίησης των ΔΠΕ από το IAASB.
Η «κρυμμένη» αξία του ελέγχου: Η ελεγκτική προσέγγιση που παράγεται από τα ΔΠΕ τείνει προς τη συμμόρφωση με τα ίδια τα πρότυπα παρά τη χρησιμοποίηση της επαγγελματικής κρίσης, προκειμένου να διασφαλιστεί η ορθότητα της χρηματοοικονομικής πληροφόρησης. Ωστόσο, ο ρόλος του ελεγκτή δεν είναι μόνο η συμμόρφωση με τα ελεγκτικά πρότυπα. Στην πραγματικότητα ο ελεγκτής έχει συνήθως βαθιά γνώση του επιχειρηματικού περιβάλλοντος, εξειδικευμένες γνώσεις σε θέματα φορολογίας, εταιρικού δικαίου και πληροφορικής, και μπορεί να μιλήσει ισότιμα με τη διοίκηση της ελεγχόμενης οντότητας.
Οι προαναφερθείσες δυσκολίες δημιουργούν ένα κλίμα όπου όλο και περισσότεροι ελεγκτές και πελάτες αυτών εγείρουν προβληματισμούς και αντιμετωπίζουν με κριτικό πνεύμα την εφαρμογή των ΔΠΕ σε ένα μη πολύπλοκο περιβάλλον.
ΠΡΟΫΠΟΘΕΣΕΙΣ ΓΙΑ ΕΞΕΥΡΕΣΗ ΕΦΑΡΜΟΣΙΜΗΣ ΛΥΣΗΣ
Η εφαρμοστέα λύση πρέπει να εκπληρώνει τρεις βασικές προϋποθέσεις:
1. Να είναι παγκόσμια
Χρειάζεται μια παγκόσμια λύση προκειμένου να:
— Επιτρέπεται η συγκρισιμότητα και αμοιβαία αναγνώριση σε διεθνές επίπεδο. Διευκολύνει επίσης την ανάπτυξη κοινής κατανόησης από τις ελεγκτικές εταιρείες, τους εθνικούς νομοθέτες και επόπτες.
— Διασφαλίζει την τήρηση της αρχής της συνέπειας. Δεν πρέπει να υφίστανται εμπόδια στην ανάπτυξη και επέκταση των εταιρειών λόγω της ύπαρξης διαφορών στην διενέργεια του ελέγχου σε διαφορετικές χώρες.
2. Να διασφαλίζει συνέπεια στο επίπεδο διασφάλισης
Ο σχεδιασμός οποιουδήποτε προτύπου (ενός αυτοτελούς ή μιας σειράς αυτόνομων ΔΠΕ) για μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες πρέπει να παρέχει στους αποδέκτες της έκθεσης ελέγχου και τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων το ίδιο επίπεδο διασφάλισης με τη χρησιμοποίηση της πλήρους σειράς των ΔΠΕ στις μεγάλες οντότητες.
3. Να είναι προσανατολισμένη στην τεχνολογία
Η λύση που θα υιοθετεί πρέπει να είναι συμβατή με τις τρέχουσες και μελλοντικές τεχνολογικές εξελίξεις, προκειμένου οι ελεγκτές να διενεργούν τον έλεγχο με διαφορετικό και ποιο αποδοτικό τρόπο.
ΠΙΘΑΝΕΣ ΛΥΣΕΙΣ
1. Λύση εντός των υπαρχόντων ΔΠΕ
Η πρώτη λύση μπορεί να είναι μία ή συνδυασμός των εξής κατευθύνσεων: α) Ανάπτυξη των οδηγιών εφαρμογής ΔΠΕ σε μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες, β) αναθεώρηση των ΔΠΕ εφαρμόζοντας προσέγγιση τύπου «think small first», γ) αναθεώρηση των ΔΠΕ προκειμένου να αντιμετωπιστεί η πολύπλοκη ορολογία τους και δ) εφαρμογή της τεχνολογίας της πληροφορικής στα ΔΠΕ.
Καθεμία από τις προαναφερθείσες κατευθύνσεις έχει τα εξής πλεονεκτήματα και μειονεκτήματα.
α. Ανάπτυξη των οδηγιών εφαρμογής ΔΠΕ σε μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες
|
πλεονεκτήματα |
μειονεκτήματα |
|
Θα πρόκειται για τη συνέχιση εργασίας που έχει πραγματοποιηθεί μέχρι τώρα. |
• Θα είναι δύσκολο να ανταποκριθεί στις προσδοκίες των ελεγκτών, οι οποίοι ίσως το αντιμετωπίσουν ως προσθήκη επιπλέον υλικού στα ΔΠΕ. • Ίσως θεωρηθεί ως δοκιμασμένη λύση στο παρελθόν (SMP Committee Guide). • Υφίσταται κίνδυνος οι οδηγίες να είναι μακροσκελείς και περίπλοκες. |
β. Αναθεώρηση των ΔΠΕ εφαρμόζοντας προσέγγιση τύπου «think small first»
|
πλεονεκτήματα |
μειονεκτήματα |
|
Ξεκινώντας από τους γενικούς στόχους κάθε ΔΠΕ, είναι εφικτό να εξαχθεί η ουσία των προτύπων και να επανασχεδιαστεί το περιεχόμενό τους, προκειμένου να αφαιρεθεί η πολυπλοκότητά τους. Η πολυπλοκότητα που προστίθεται σε κάθε ΔΠΕ θα εξαρτάται απόγεγονότα και περιστάσεις που συνδέονται με τον έλεγχο της κάθε οντότητας. |
• Είναι ευκολότερο να ειπωθεί παρά να πραγματοποιηθεί, δεδομένης της μακρόχρονης εξέλιξης των ΔΠΕ. • Απαιτείται επανασχεδιασμός όλων των ΔΠΕ. |
γ. Αναθεώρηση των ΔΠΕ προκειμένου να αντιμετωπιστεί η πολύπλοκη ορολογία τους
|
πλεονεκτήματα |
μειονεκτήματα |
|
• Θα βελτιωθεί η κατανόησή τους. • Θα είναι ευπρόσδεκτη αλλαγή για τους ελεγκτές. |
• Είναι χρονοβόρο έργο. Ενδεικτικά το τελευταίο Clarity Project διήρκεσε πέντε έτη. • Πάντα υφίσταται η τάση να προστίθεται σύνθετη τεχνική ορολογία. • Θα δημιουργήσει αστάθεια στα ΔΠΕ που θα συνεχίσουν να αλλάζουν. |
|
πλεονεκτήματα |
μειονεκτήματα |
|
• Η ανάπτυξη ενός αυτόνομου προτύπου αποτελεί λύση που επιτρέπει ταχύτερη αντίδραση στην εφαρμογή των ΔΠΕ στις μικρές ή μη πολύπλοκες οντότητες συγκριτικά με τον απαιτούμενο χρόνο επανασχεδίασης όλων των ΔΠΕ. • Ο ελεγκτής που θα ακολουθεί ένα αυτόνομο πρότυπο θα είναι σε θέση να παρέχει καλύτερες υπηρεσίες. Ειδικότερα, θα εστιάζει αποκλειστικά σε ελεγκτικές διαδικασίες που είναι σχετικές με τις συγκεκριμένες οντότητες και θα δεν υποχρεούται να τεκμηριώνει στον φάκελο ελέγχου για ποιο λόγο μερικές διαδικασίες δεν έχουν εφαρμογή. • Το νέο πρότυπο θα μπορούσε να σχεδιαστεί με το θέμα της ψηφιοποίησης κατά νου, εν αντιθέσει με τα ισχύοντα ΔΠΕ που δεν το λαμβάνουν υπόψη. • Οι «θεμελιώδεις αρχές» του ελέγχου είναι παρόμοιες είτε με τα ΔΠΕ είτε με άλλη σειρά ελεγκτικών προτύπων: Προσέγγιση βάσει κινδύνων, αξιολόγηση του επιχειρηματικού περιβάλλοντος, απόκτηση τεκμηρίων μέσω εφαρμογής επαγγελματικής κρίσης και εξάσκησης του επαγγελματικού σκεπτικισμού σε όλες τις περιστάσεις. |
• Το «κοινό» ίσως συγχυστεί από τις διαφορετικές απαιτήσεις και την προφανή διαφορά εμβάθυνσης στα πρότυπα, που ωστόσο θα καταλήγουν στο ίδιο επίπεδο διασφάλισης για τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων. • Οι χώρες που εφαρμόζουν ήδη τα ΔΠΕ δεν είναι ξεκάθαρο αν θα μετακινηθούν εύκολα σε ένα εναλλακτικό αυτόνομο πρότυπο, ακόμα και αν αυτό έχει την έγκριση του IAASB και καταλήγει στα ίδια αποτελέσματα ελέγχου. • Αναφορικά με το εύρος εφαρμογής του προτύπου, θα αποτελέσει πρόκληση να διακριθεί πότε θα εφαρμόζεται το αυτοτελές πρότυπο και σε ποιες περιπτώσεις η εφαρμογή της πλήρους σειράς ΔΠΕ θα είναι υποχρεωτική. • Μια σειρά προτύπων με λιγότερες απαιτήσεις θα αποτελέσει μεγαλύτερη πρόκληση κατά την επιβολή της εφαρμογής τους από τις εποπτικές αρχές. Οι επόπτες πρέπει να αναμειχθούν στη συζήτηση πιθανών λύσεων. • Το γεγονός ότι το αυτοτελές πρότυπο προορίζεται για χρησιμοποίησή του από έμπειρους ελεγκτές ίσως το καταστήσει δύσκολο να εφαρμοστεί και στην πράξη. |
ΕΠΙΛΟΓΟΣ
Σκοπός του Accountancy Europe, που ενώνει 51 επαγγελματικές ενώσεις από 37 χώρες, είναι η προώθηση δημόσιου διαλόγου με τα μέλη του, καθώς και το IAASB, για το ζήτημα του ελέγχου στις μικρές οντότητες. To IAASB πρέπει να πειραματιστεί με πιθανές λύσεις, όπως π.χ. αυτές που παρουσιάστηκαν στο παρόν άρθρο, και να διεξαχθούν πιλοτικοί έλεγχοι, τα αποτελέσματα των οποίων θα κριθούν από τα ενδιαφερόμενα μέρη (ελεγκτές, ελεγχόμενες οντότητες).
δ. Εφαρμογή της τεχνολογίας της πληροφορικής στα ΔΠΕ.
|
Ανεξάρτητα από τη λύση που θα καταλήξουν τελικά τα ενδιαφερόμενα μέρη, το IAASB χρειάζεται να μεταφέρει το εγχειρίδιο των ΔΠΕ στην ψηφιακή εποχή. Μια ηλεκτρονική σειρά προτύπων με πλήρεις παραπομπές θα βοηθούσε τους χρήστες στην καλύτερη πλοήγησή τους. Επιπρόσθετα, θα βοηθούσε το IAASB στο να αφαιρέσει υλικό που επαναλαμβάνεται στα υπάρχοντα πρότυπα. |
2. Ανάπτυξη ενός νέου αυτοτελούς προτύπου
Θα μπορούσε να αναπτυχθεί ένα αυτοτελές πρότυπο για τον σχεδιασμό ενός ελέγχου που επιτυγχάνει τους ίδιους στόχους με τον τρέχοντα έλεγχο, προσαρμοσμένο στις απαιτήσεις των μικρών ή μη πολύπλοκων οντοτήτων. Το αυτοτελές πρότυπο θα χρησιμοποιεί περισσότερο την έννοια της επαγγελματικής κρίσης, προκειμένου να απομακρυνθεί ο ελεγκτής από μιαπροσέγγιση ελέγχου που εστιάζει κυρίως στη συμμόρφωση με τα ΔΠΕ και την τεκμηρίωση των μη εφαρμοστέων απαιτήσεών τους. Ένα αυτοτελές πρότυπο με σαφείς και ρητές απαιτήσεις βασιζόμενες σε σχετικές αρχές θα βοηθήσει στην αποφυγή παρανοήσεων και μη απαραίτητων συζητήσεων με τις εποπτικές αρχές.
Βάσει σχετικής έρευνας, στην Ευρώπη έχουν υιοθετηθεί ή διερευνηθεί τα κάτωθι:
– Το γαλλικό Πρότυπο 910, όπως υιοθετήθηκε από το Υπουργείο Δικαιοσύνης, είναι το μόνο συγκεκριμένο πρότυπο που χρησιμοποιείται.
– Το σκανδιναβικό Πρότυπο SASE, που αναπτύχθηκε από τις Σκανδιναβικές χώρες, δεν χρησιμοποιείται στην πράξη. Το SASE βασίζεται στη χρησιμοποίηση της επαγγελματικής κρίσης και συνεπώς προορίζεται να χρησιμοποιηθεί από έμπειρους ελεγκτές.
Κατά τη διερεύνηση της δεύτερης λύσης πρέπει να αξιολογηθεί εάν το αυτόνομο πρότυπο είναι καλύτερο να αναπτυχθεί μαζί με τα λοιπά ΔΠΕ ή εντελώς ξεχωριστά, δηλαδή ο ελεγκτής να μην αναφέρεται καθόλου στη σειρά των λοιπών προτύπων.