• Σήμερα είναι: Κυριακή, Ιούλιος 21, 2019

ΔΠΕ 570 Συνέχιση της δραστηριότητας (Σοφία Μανέ, ΣΟΕΛ)

Σοφία Μανέ

Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής, Ποιοτικός Έλεγχος ΣΟΕΛ

Στο παρόν άρθρο παρουσιάζονται συγκεντρωμένα ευρήματα αναφορικά με το ΔΠΕ 570 Συνέχιση της δραστηριότητας, τα οποία προέκυψαν κατά τη διάρκεια του δεύτερου κύκλου ποιοτικών ελέγχων που διενεργήθηκε από την ομάδα ποιοτικού ελέγχου του Σώματος Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών. Σημειώνεται ότι στα συγκεκριμένα ευρήματα έχουν γίνει οι ανάλογες τροποποιήσεις, για λόγους μη δημοσιοποίησης ευαίσθητων προσωπικών δεδομένων των φακέλων που ελέγχτηκαν.

Παράθεση ευρημάτων ποιοτικών ελέγχων σχετικά με το ΔΠΕ 570

1. Στον φάκελο ελεγκτικής τεκμηρίωσης, εντοπίστηκε το ερωτηματολόγιο της ομάδας ανάθεσης σχετικά με τη συνέχιση δραστηριότητας (Going Concern). Από την επισκόπηση του φύλλου εργασίας διαπιστώθηκε ότι κάποιες απαντήσεις δεν ήταν ορθές, σύμφωνα και με τις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις.

Συγκεκριμένα, στις 31.12.20ΧΧ οι βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις ήταν μεγαλύτερες από το κυκλοφορούν ενεργητικό, υπήρχαν ληξιπρόθεσμες οφειλές του ομολογιακού δανείου και δεν είχε ληφθεί έγγραφη αναδιάρθρωση των όρων του ομολογιακού δανείου, γεγονότα τα οποία δεν αξιολογήθηκαν από τον ορκωτό ελεγκτή λογιστή και τα οποία δεν είχαν απαντηθεί ορθά στο ανωτέρω ερωτηματολόγιο (ΔΠΕ 570, παρ. Α2).

2. Η ομάδα ελέγχου είχε συμπληρώσει φύλλο εργασίας στο οποίο αξιολογούσε αν υπήρχαν γεγονότα ή συνθήκες που ενδέχεται να εγείρουν σημαντικές αμφιβολίες για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητας. Από τον διενεργηθέντα ποιοτικό έλεγχο προέκυψε ότι η ελεγχόμενη οντότητα παρουσίαζε αρνητικό κεφάλαιο κίνησης, συνεχόμενες ζημιές και σημαντικό βραχυπρόθεσμο δανεισμό, θέματα τα οποία δεν είχαν συμπεριληφθεί στο σχετικό φύλλο εργασίας και κατ’ επέκταση δεν είχαν αξιολογηθεί ως παράγοντες οι οποίοι ενδέχεται να εγείρουν αμφιβολίες για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας να συνεχίσει τη δραστηριότητά της (ΔΠΕ 570, παρ. Α2).

3. Από τον διενεργηθέντα ποιοτικό έλεγχο διαπιστώθηκε ότι δεν εντοπίστηκαν στον φάκελο ελεγκτικής τεκμηρίωσης εκτενείς ελεγκτικές διαδικασίες για τον έλεγχο της παραδοχής της συνέχισης της δραστηριότητας της ελεγχόμενης οντότητας (ΔΠΕ 570, παρ. 10). Υπήρχε μόνο μία αναφορά στην τελική συνάντηση του ορκωτού ελεγκτή λογιστή με τη διοίκηση της ελεγχόμενης οντότητας ότι ο δείκτης κυκλοφοριακής ρευστότητας γίνεται μικρότερος της μονάδας, αν ληφθεί υπόψη η επιφύλαξη που είχε εκφραστεί στην έκθεση ελέγχου για τις επισφαλείς απαιτήσεις. Η διοίκηση είχε ενημερώσει ότι, αν χρειαστεί, θα πραγματοποιηθούν αυξήσεις μετοχικού κεφαλαίου για την ενίσχυση της ρευστότητας. Ωστόσο, δεν εντοπίστηκε κατάλληλη τεκμηρίωση περαιτέρω διαδικασιών αξιολόγησης της εκτίμησης της διοίκησης για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητας (ΔΠΕ 570, παρ. 12) καθώς και των σχεδίων της για μελλοντικές ενέργειες (ΔΠΕ 570, παρ. 16β), ενώ δεν καταγράφηκε και στην επιστολή διαβεβαιώσεων η δέσμευση της διοίκησης για αύξηση μετοχικού κεφαλαίου (ΔΠΕ 570, παρ. 16ε).

4. Στην έκθεση ελέγχου είχε συμπεριληφθεί ως θέμα έμφασης το γεγονός ότι υπήρχαν σημαντικές ενδείξεις για ενδεχόμενη αδυναμία συνέχισης της δραστηριότητας της ελεγχόμενης οντότητας. Επίσης, στο θέμα έμφασης υπήρχε αναλυτική περιγραφή των γεγονότων που δημιουργούσαν αμφιβολία και τα οποία ήταν: α) τα κεφάλαια της ελεγχόμενης οντότητας είχαν καταστεί μικρότερα του 1/10 του καταβλημένου μετοχικού κεφαλαίου και β) ο δείκτης γενικής ρευστότητας ήταν μικρότερος της μονάδας και υπήρχαν σημαντικές ληξιπρόθεσμες δανειακές υποχρεώσεις. Από την επισκόπηση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων και του φακέλου ελεγκτικής τεκμηρίωσης διαπιστώθηκαν τα κάτωθι:

α. Ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής είχε αναφέρει στην έκθεση ελέγχου ότι υπήρχαν γεγονότα και συνθήκες οι οποίες θα μπορούσαν να εγείρουν σημαντική αμφιβολία ως προς την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητας, ωστόσο δεν εντοπίστηκε τεκμηρίωση εάν είχαν εκτελεστεί οι πρόσθετες ελεγκτικές διαδικασίες που απαιτούνται από την παράγραφο 16 του ΔΠΕ 570 (π.χ. αξιολόγηση των σχεδίων της διοίκησης για τη συνέχιση της δραστηριότητάς της).

β. Δεν είχαν γνωστοποιηθεί από τη διοίκηση με σαφήνεια τα κύρια γεγονότα τα οποία ήγειραν σημαντική αμφιβολία για τη συνέχιση της δραστηριότητας, όπως απαιτείται από την παράγραφο 18 του ΔΠΕ 570 και από την Λογιστική Οδηγία εφαρμογής του νόμου 4308/2014 (παράγραφος 29.4.2). Η μοναδική σχετική γνωστοποίηση που είχε συμπεριληφθεί στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις ανέφερε ότι «…». Η επάρκεια των σχετικών γνωστοποιήσεων στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις δεν είχε αξιολογηθεί από τον ορκωτό ελεγκτή λογιστή (ΔΠΕ 570, παρ. 18), ενώ δεν εντοπίστηκε παραπομπή σε σημείωση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων στην παράγραφο έμφασης, όπως απαιτείται από την παράγραφο 19 β του ΔΠΕ 570.

5. Στον φάκελο ελέγχου εντοπίστηκε φύλλο εργασίας σχετικά με την παραδοχή της συνέχισης δραστηριότητας, στο οποίο αναφέρονταν γεγονότα ή συνθήκες που μπορεί να εγείρουν αμφιβολίες για τη δυνατότητα συνέχισης της δραστηριότητας. Η ελεγχόμενη οντότητα στην ελεγχόμενη χρήση ήταν κερδοφόρα, ενώ την προηγούμενη ήταν ζημιογόνα. Ωστόσο, το κεφάλαιο κίνησης κατέληγε αρνητικό. Επιπροσθέτως, αν ληφθεί υπόψη η παρατήρηση του ορκωτού ελεγκτή λογιστή σχετικά με την πρόβλεψη επισφάλειας, τότε τα ίδια κεφάλαια της ελεγχόμενης οντότητας θα είχαν καταστεί αρνητικά.

Από την επισκόπηση του φακέλου ελέγχου διαπιστώθηκαν τα ακόλουθα:

Δεν τεκμηριώθηκε ότι ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής, κατά την εκτέλεση των διαδικασιών εκτίμησης κινδύνου, όπως απαιτείται από το ΔΠΕ 315, εξέτασε εάν υπάρχουν γεγονότα ή συνθήκες που ενδέχεται να εγείρουν αμφιβολίες για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητάς της, καθώς και αν αξιολόγησε την εκτίμηση της διοίκησης (αν αυτή υπήρχε). Εάν μια τέτοια εκτίμηση δεν είχε διενεργηθεί, ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής έπρεπε να συζητήσει με τη διοίκηση τη βάση για τη σκοπούμενη χρήση της παραδοχής της συνέχισης δραστηριότητας και να θέσει διερευνητικά ερωτήματα στη διοίκηση για το εάν υπάρχουν γεγονότα ή συνθήκες τέτοια, που ατομικά ή συλλογικά, μπορούσαν να εγείρουν σημαντική αμφιβολία για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητας (ΔΠΕ 570 παρ. 10, 12).

6. Στον φάκελο ελέγχου για την αξιολόγηση της παραδοχής για συνέχιση της επιχειρηματικής δραστηριότητας επισυνάπτονταν φύλλα εργασίας, όπως ο πίνακας σύγκρισης των προϋπολογιστικών με τα πραγματικά λειτουργικά οικονομικά μεγέθη για το πρώτο τρίμηνο του 20Χ1, καθώς και ο πίνακας των εκτιμώμενων ταμειακών ροών της περιόδου 2013-2022.

Δεν διαπιστώθηκαν από την ομάδα ποιοτικού ελέγχου ΣΟΕΛ ενδείξεις ή γεγονότα που να θέτουν υπό αμφισβήτηση το συμπέρασμα του ορκωτού ελεγκτή λογιστή ότι δεν υφίστατο κίνδυνος ουσιώδους αβεβαιότητας, οπότε και δεν απαιτήθηκε σχετική γνωστοποίηση της διοίκησης στο προσάρτημα των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων και αντίστοιχη έμφαση θέματος στην έκθεση ελέγχου.

Εντούτοις, προέκυψαν επιμέρους ελλείψεις τεκμηρίωσης αναφορικά με τα εξής θέματα: α) H ανάλυση του λειτουργικού αποτελέσματος δεν περιλάμβανε τα προϋπολογιστικά μεγέθη για το υπόλοιπο εννεάμηνο του έτους 20Χ1, δεδομένου ότι η ευθύνη του ελεγκτή περιλαμβάνει την αξιολόγηση των εκτιμήσεων της διοίκησης για 12 τουλάχιστον μήνες από την ημερομηνία του τέλους της τελευταίας περιόδου που καλύπτεται από τις οικονομικές καταστάσεις, ήτοι την 31 Δεκεμβρίου 20Χ0. β) Δεν αξιολογήθηκε το εύλογο των παραδοχών των ταμειακών ροών (ΔΠΕ 570 παρ.13, 16(γ) και Α15).

7. Ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής εκτέλεσε ελεγκτικές διαδικασίες αναφορικά με τη συνέχιση της δραστηριότητας της ελεγχόμενης οντότητας και κατέληξε στην καταγραφή παραγράφου έμφασης θέματος στην έκθεση ελέγχου. Από την επισκόπηση των ελεγκτικών διαδικασιών που εκτελέστηκαν εντοπίστηκαν τα κατωτέρω:

α. Η ομάδα ελέγχου είχε εντοπίσει και καταγράψει γεγονότα και συνθήκες που εγείρουν αμφιβολίες ως προς την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητάς της. Ωστόσο δεν εντοπίστηκε επαρκής αξιολόγηση των σχεδίων της διοίκησης για μελλοντικές ενέργειες σε σχέση με την εκτίμησή της για τη συνέχιση της δραστηριότητας, όπως προβλέπεται από την παράγραφο 16β του ΔΠΕ 570 σε περίπτωση εντοπισμού τέτοιων γεγονότων.

β. Στην παράγραφο της έμφασης θέματος στην έκθεση ελέγχου ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής, αναφερόμενος στις συνθήκες που εγείρουν σημαντική αμφιβολία για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας για συνέχιση της δραστηριότητας, όπως ορίζει η παράγραφος 19α του ΔΠΕ 570, κάνει λόγο μόνο για το μειωμένο κυκλοφορούν ενεργητικό συγκριτικά με τις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις και τη μείωση των ιδίων κεφαλαίων, αλλά δεν αναφέρεται στις ληξιπρόθεσμες υποχρεώσεις της ελεγχόμενης οντότητας, όπως οι μισθοί του προσωπικού, οι δόσεις των δανείων, οι επιταγές πληρωτέες κ.λπ., τα οποία επίσης συνιστούν γεγονότα ή συνθήκες που μπορεί να εγείρουν αμφιβολίες για την παραδοχή της συνέχισης δραστηριότητας.

γ. Ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής, εφόσον θεωρούσε ότι υπήρχε επαρκής γνωστοποίηση στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις, δεν έκανε παραπομπή σε αυτές στην έκθεση ελέγχου του, όπως προβλέπεται στην παράγραφο 19β του ΔΠΕ 570. Στο Προσάρτημα των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων αναφέρονται τα σχέδια της διοίκησης για τον χειρισμό των γεγονότων που εγείρουν αμφιβολία ως προς τη συνέχιση της δραστηριότητας («…»), τα οποία όμως δεν συμφωνούν με τα αυτά που αναφέρει ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής στην παράγραφο της έμφασης θέματος («…»).

8. Από τον διενεργηθέντα ποιοτικό έλεγχο διαπιστώθηκε ότι ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής δεν είχε αποκτήσει επαρκή και κατάλληλα ελεγκτικά τεκμήρια για το ενδεδειγμένο της χρήσης της παραδοχής της συνέχισης δραστηριότητας από τη διοίκηση κατά την κατάρτιση και την παρουσίαση των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων (ΔΠΕ 570, παρ. 6).

9. Ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής, κατά την αξιολόγηση γεγονότων ή συνθηκών που μπορεί να εγείρουν αμφιβολίες για την παραδοχή της συνέχισης δραστηριότητας (ΔΠΕ 570, παρ. 10), διαπίστωσε ότι προέκυπτε αρνητικό κεφάλαιο κίνησης σε επίπεδο ατομικών (μητρικής) και ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων και ως εκ τούτου υφίστατο ουσιώδης αβεβαιότητα (material uncertainty). Η παράγραφος 16 του ΔΠΕ 570 ορίζει ότι σε αυτή την περίπτωση πρέπει να εκτελεστούν πρόσθετες ελεγκτικές διαδικασίες όπως: α) αξιολόγηση των σχεδίων της διοίκησης και β) αίτημα έγγραφης διαβεβαίωσης από τη διοίκηση αναφορικά με τα σχέδιά τους.

Κατά την αναλυτική επισκόπηση του φακέλου ελέγχου διαπιστώθηκαν τα εξής: α) Ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής έκανε αναφορά στα σχετικά μελλοντικά μέτρα (π.χ. προσέλκυση νέας πελατείας, περικοπή λειτουργικών δαπανών) που σχεδίαζε να υλοποιήσει η διοίκηση, δίχως ωστόσο να τεκμηριώσει κατάλληλα ποια στοιχεία ή πληροφορίες επισκόπησε, όπως π.χ. τα μελλοντικά προϋπολογιστικά μεγέθη (budget) ή/και το επιχειρηματικό πλάνο (business plan), προκειμένου να αποφανθεί για το εύλογο των παραδοχών της διοίκησης και την εκτιμώμενη επιτυχή υλοποίηση των σχετικών μέτρων, β) η σχετική παράγραφος της επιστολής διαβεβαιώσεων της διοίκησης δεν τροποποιήθηκε ανάλογα στις περιστάσεις της ανάθεσης, γ) ο ορκωτός ελεγκτής λογιστής, σύμφωνα με όσα ορίζουν οι παράγραφοι 18-19 του ΔΠΕ 570, περιέλαβε παράγραφο έμφασης θέματος στην έκθεση ελέγχου με σχετική γνωστοποίηση της διοίκησης στο προσάρτημα των ετήσιων οικονομικών καταστάσεων. Ωστόσο, η διατύπωση του θέματος έμφασης «…» δεν καλύπτει επαρκώς τα όσα ορίζει η παράγραφος Α21 του ΔΠΕ 570, διότι παραλείφθηκε να αναφερθεί στο θέμα έμφασης η ύπαρξη ουσιώδους αβεβαιότητας που μπορεί να εγείρει σημαντική αμφιβολία για την ικανότητα της ελεγχόμενης οντότητας να συνεχίσει τη δραστηριότητά της.

Συνοπτική παράθεση των σημαντικότερων αλλαγών που επιφέρει το αναθεωρημένο ΔΠΕ 570 που ισχύει για ελέγχους οικονομικών καταστάσεων που ξεκινούν την 15η Δεκεμβρίου 2016 ή αργότερα

1. Σύμφωνα με την παράγραφο 17 του αναθεωρημένου ΔΠΕ 570, ο ελεγκτής πρέπει να αξιολογεί κατά πόσον έχουν αποκτηθεί επαρκή και κατάλληλα τεκμήρια, βάσει των οποίων πρέπει να εξαχθεί συμπέρασμα, σχετικά με την καταλληλόλητα χρήσης της λογιστικής βάσης συνέχισης της δραστηριότητας εκ μέρους της διοίκησης για την κατάρτιση των οικονομικών καταστάσεων.

2. Σύμφωνα με την παράγραφο 20, εάν έχουν εντοπιστεί γεγονότα ή συνθήκες που ενδέχεται να εγείρουν σημαντική αμφιβολία ως προς την ικανότητα της οντότητας να συνεχίσει τη δραστηριότητά της, αλλά με βάση τα ελεγκτικά τεκμήρια που αποκτήθηκαν ο ελεγκτής συμπεράνει ότι δεν υπάρχει ουσιώδης αβεβαιότητα, ο ελεγκτής πρέπει να αξιολογεί εάν στο πλαίσιο των απαιτήσεων του εφαρμοστέου πλαισίου αναφοράς, οι οικονομικές καταστάσεις παρέχουν επαρκείς γνωστοποιήσεις γι’ αυτά τα γεγονότα ή τις συνθήκες (παράγραφοι Α24, Α25).

3. Στην περίπτωση που γίνεται επαρκής γνωστοποίηση της ουσιώδους αβεβαιότητας στις οικονομικές καταστάσεις, η παράγραφος 22 απαιτεί ο ελεγκτής να εκφράζει γνώμη χωρίς επιφύλαξη και η έκθεσή του να περιλαμβάνει ξεχωριστό τμήμα υπό τον τίτλο «Ουσιώδης αβεβαιότητα που σχετίζεται με τη δυνατότητα συνέχισης τη δραστηριότητας». Επιπροσθέτως, ο ελεγκτής μπορεί να παρέχει πρόσθετες πληροφορίες για να συμπληρώσει τις απαιτούμενες αναφορές, όπως προκειμένου να εξηγήσει ότι: α) η ύπαρξη ουσιώδους αβεβαιότητας είναι θεμελιώδους σημασίας για την κατανόηση των οικονομικών καταστάσεων από τους χρήστες ή β) τον τρόπο με τον οποίο το θέμα εξετάστηκε από τον έλεγχο (παράγραφοι Α28-Α30).

4. Σε περιπτώσεις που αφορούν πολλαπλές αβεβαιότητες οι οποίες είναι σημαντικές για τις οικονομικές καταστάσεις ως σύνολο, ο ελεγκτής μπορεί να θεωρήσει σκόπιμο, σε εξαιρετικά σπάνιες περιπτώσεις, να δηλώσει άρνηση έκφρασης γνώμης και το αναθεωρημένο ΔΠΕ 705 παρέχει καθοδήγηση σχετικά με το θέμα αυτό (παράγραφος Α33).

5. Στην περίπτωση που εφαρμόζεται το ΔΠΕ 701 «Γνωστοποίηση βασικότερων θεμάτων ελέγχου στην έκθεση του ανεξάρτητου ελεγκτή», σύμφωνα με την παράγραφο 15 του ΔΠΕ 701, ένα θέμα που σχετίζεται με ουσιώδη αβεβαιότητα αναφορικά με τη δυνατότητα συνέχισης της δραστηριότητας της οντότητας είναι από τη φύση του σημαντικότερο θέμα ελέγχου. Ωστόσο, σε αυτή την περίπτωση, το ανωτέρω θέμα δεν θα περιγράφεται στην παράγραφο «Σημαντικότερα Θέματα Ελέγχου», αλλά ο ελεγκτής: α) θα αναφερθεί σε αυτό το θέμα σύμφωνα με το εφαρμοστέο ΔΠΕ και β) θα περιλάβει μέσα στην παράγραφο «Σημαντικότερα Θέματα Ελέγχου» παραπομπή στο τμήμα «Ουσιώδης αβεβαιότητα που σχετίζεται με τη δυνατότητα συνέχισης της δραστηριότητας», όπου θα αναλύεται το συγκεκριμένο θέμα.

6. Εμπλουτισμένα υποδείγματα εκθέσεων ελεγκτή αναφορικά με τη συνέχιση της δραστηριότητας.

Τα παραπάνω αναφερόμενα αφορούν τις σημαντικότερες αλλαγές που επιφέρει το αναθεωρημένο πρότυπο ΔΠΕ 570. Ωστόσο, συστήνεται στον ενδιαφερόμενο αναγνώστη να ανατρέξει στο κείμενο του εν λόγω ΔΠΕ, έτσι ώστε να αποκτήσει πλήρη εικόνα των απαιτήσεων και των αλλαγών του προτύπου.

Ετικέτες: