Η κριτική λογιστική: Οι πλέον πρόσφατες εξελίξεις στη λογιστική, Βασίλειος Φ. Φίλιος Πανεπιστημιακός

Πριν από 50 περίπου χρόνια, μόνο το Ηνωμένο Βασίλειο είχε μία ατελή, άρτι αρξάμενη μορφή «αυτοκαθοριζόμενης» «κριτικής λογιστικής». Το είδος αυτό αντίστοιχα στις ΗΠΑ δεν ήταν κατά μέγα μέρος ένα αναγνωρίσιμο πεδίο ως ξεχωριστός κλάδος της λογιστικής, παρόλο τον σχολαστικισμό1 των εκεί μελετητών της. Η καμπάνια του καθηγητή Abe Briloff2 υποστηρίχθηκε από τη μεγάλη πλειονότητα μικρών λογιστικοελεγκτικών γραφείων, τα οποία διεξήγαγαν δράσεις εναντίον της σφοδρής επίθεσης των Μεγάλων 8 (τότε) λογιστικοελεγκτικών «σούπερ μάρκετ», των οποίων το εύρος των παρεχόμενων υπηρεσιών περιλάμβανε οτιδήποτε, από την έκδοση πιστοποιητικών για διεξαχθέντες περιβαλλοντικούς ελέγχους έως και συμμόρφωση προς τα ανθρώπινα δικαιώματα. Σήμερα, η κριτικής φύσεως έρευνα στη λογιστική έχει αποκτήσει μία σταθερή θέση στις ΗΠΑ, στην Αυστραλία, στον Καναδά, στην Ευρώπη και στο Ηνωμένο Βασίλειο. Αρκετά διεθνώς κρινόμενα και πιστοποιούμενα περιοδικά (internationally refereed journals) στηρίζουν αυτή την προοπτική εξελίξεων. Ακόμη και το τρομερό προπύργιο των υποστηρικτών της νεοκλασικής οικονομικής3, τώρα παρουσιάζει κριτική διάθεση σε διακεκριμένα κολέγια και πανεπιστήμια, στους κύκλους της American Accounting Association (Αμερικανικής Ένωσης Λογιστικής) και σε άλλα σχετικά ιδρύματα ή ενώσεις ακαδημαϊκών (κυρίως) λογιστών.

Οι «περιοδικές» οικονομικές κρίσεις4, οι οποίες φτάνουν (χρονικά) πίσω στην αλλαγή του 20ού (από τον 19ο) αιώνα, παρείχαν σημαντικά ερεθίσματα και κίνητρα σε δραστηριότητες κριτικής λογιστικής στις ΗΠΑ (Zeff, 2003). Στις ΗΠΑ, αυτό αντανακλάστηκε στον αυξανόμενο όγκο της νομοθεσίας «κοινωνικής φύσεως» (π.χ., οι Securities Acts του 1933-34), όπου, μεταξύ άλλων, επιβλήθηκε στις δυνάμεις της αγοράς η χρηματοοικονομική λογοδοσία και η λογιστική αναφορά των εταιρειών.

Η «κριτική λογιστική» είναι μια μορφή «κοινωνικής πράξης» η οποία επιδιώκει να προκαλεί προοδευτική αλλαγή εντός των εννοιολογικών, θεσμικών, πρακτικών και πολιτικών περιοχών της λογιστικής. Η «πράξη» αυτή αντιμετωπίζει τη θεωρία και την πρακτική της λογιστικής όχι απλώς ως συσχετιζόμενες. Αυτές είναι αμοιβαία συγκροτημένες, συναποτελούν ένα όλον. Η λογιστική θεωρία όχι μόνο επηρεάζει τη λογιστική πρακτική αλλά, ιστορικώς εξεταζόμενη, από μόνη της δημιουργεί τις συνθήκες ανάπτυξης των λογιστικών πρακτικών5. Τέτοια εξάρτηση δηλώνεται ιδιαίτερα σε περιοχές κοινωνικής διαμάχης – σύγκρουσης (π.χ. στο κλείσιμο εργοστασίων μετά απολύσεων6, στη μεταφορά και εγκατάσταση σε άλλο μέρος7 μονάδων παραγωγής, συγχωνεύσεις και εξαγορές, κερδοσκοπία επί της τιμής μετοχών, στρατηγικές ελαχιστοποίησης φόρων, διαχείριση ζητημάτων ασφαλείας, ανάλυση κόστους – ωφέλειας επί περιβαλλοντικών θεμάτων κ.ά.).

Αυτή η πρακτικής φύσεως συνέπεια σημαίνει ότι η θεωρία μονίμως επιστρατεύεται ως ένα «όπλο» στις κοινωνικές συγκρούσεις. Κάτω από τις περιστάσεις του καπιταλισμού, αυτό συνιστά μια συνέπεια του αγώνα για συσσώρευση κεφαλαίου, η οποία συνήθως παρουσιάζεται ως «συνέπεια χωρίς προκατάληψη», θεωρούμενη εξ υπαρχής ως ορθή8, με πίστη υπέρ της μίας ή της άλλης πλευράς. Η λογιστική εκπληρώνει έναν επιδικαστικό ρόλο μεταξύ διαφόρων ομάδων που έχουν έννομο συμφέρον (stakeholders). Αυτή αποφαίνεται αναφορικά με μισθούς, φορολογικές υποχρεώσεις, διαθεσιμότητα μερίσματος, επιδόσεις (και απόδοση) εταιρειών, ανταμοιβή – αποζημίωση διοικούντων, τελικές τιμές προϊόντων και επίπεδα επένδυσης. Αυτή πρωτίστως επιδικάζει κάθε είδους οικονομική συναλλαγή (Tinker, 1985).

Το Σχεδιάγραμμα 1 είναι ένας οδικός χάρτης για την ανάλυση που θα ακολουθήσει. Αυτό ανιχνεύει και ανευρίσκει την εμφάνιση της λογιστικής σκέψης από τη δεκαετία του 1960 έως σήμερα. Τρία ρεύματα λογιστικής σκέψης παρουσιάζονται: Το κάθε ένα συντίθεται από μια ποικιλία δίνης, εξέλιξης και ροών. Η κριτική έρευνα στη λογιστική εμφανίζεται σε «πρώιμη» και σε προχωρημένη μορφή. Επιπλέον, ενώ η λογιστική ως διαλογισμός9 επικαλύπτει τη λογιστική πράξη, δεν είναι δυνατόν να αναχθεί σε κάποια συγκεκριμένη «θεωρία». Η θεωρία της λογιστικής και η πρακτική της συνιστούν αμφότερες μέρος της πράξης, κατά μία γενική έννοια. Εντούτοις, η πρακτική της λογιστικής είναι πάντοτε μεγαλύτερο πεδίο απ’ ό,τι η θεωρία της. Τοιουτοτρόπως, αυτή επιτρέπει απροσδόκητες κρίσεις να ξεσπούν στο πεδίο της λογιστικής, όπως έγινε στα μέσα της δεκαετίας του 1960, όταν συνέβησαν εκ της λογιστικής πτωχεύσεις ή μεγάλες χρηματοοικονομικές δυσχέρειες εταιρειών και χρηματοπιστωτικά σκάνδαλα –«στην πράξη» (in practice)– τα οποία υποδαύλισαν μια σειρά από δυνατούς κλονισμούς στη λογιστική θεωρία και πράξη10. (Οφείλουμε να σημειώσουμε ότι οι πρώτες προσπάθειες για θεωρητική δόμηση της Λογιστικής έγιναν από γερμανούς και ελβετούς καθηγητές στις αρχές του 20ού αιώνα. Σε αυτές τις αξιοσημείωτες πρώτες προσπάθειες, εξέχουσα θέση έχει ο ρωσοελβετός καθηγητής της Λογιστικής στην Ανωτάτη Εμπορική του Saint Fallen, Léon Gomberg.)

Κανονιστική ιδεολογία και πρώιμη κριτική λογιστική

Η μεγάλη κίνηση των συγχωνεύσεων στις ΗΠΑ τη δεκαετία του 1960 εισήγαγε στο διεθνές λεξιλόγιο των επιχειρήσεων τον όρο «conglomerate»11. Αν και αυτά τα συγκροτήματα επιχειρήσεων ανέφεραν υψηλά κέρδη, υπήρχαν σοβαρές αμφιβολίες για τη βιωσιμότητα αυτών των συγχωνεύσεων και ενοποιήσεων. Οι αμφιβολίες επιβεβαιώθηκαν στις αρχές της δεκαετίας του 1970, με μια απότομη πτώση στις τιμές των μετοχών, η οποία ξεσκέπασε τις χρηματοπιστωτικές αδυναμίες ενός αριθμού τέτοιων επιχειρήσεων. Ο ρόλος της λογιστικής στην υλοποίηση επιχειρηματικών συνδυασμών (business combinations) έγινε το σημείο διεξοδικής διερεύνησης από το κοινό (Wyatt, 1963). Η λογιστική συνέβαλε σε αυτή την κίνηση των ενοποιήσεων, εμφανίζοντας πολλά περιουσιακά στοιχεία σε τιμή κάτω από αυτή που είχαν στην αγορά, στο ιστορικό τους κόστος, και αγνοώντας την υφιστάμενη υπεραξία. Αυτές οι στρεβλώσεις ώθησαν στην υλοποίηση αποτυχημένων εξαγορών στις ΗΠΑ, όπως αυτές του National Student Marketing, της United Fruit, της Penn Central κ.ά.

Κατ’ αντιστοιχία της σημερινής συζήτησης περί «αρχών έναντι κανόνων» (principles versus rules)12, υπήρξε μεγάλη συζήτηση δημοσίως επί του ζητήματος «ευελιξία έναντι ομοιομορφίας» (flexibility versus uniformity) (Penney13, 1960· Spacek, 1964) και η επανεμφάνιση μίας συντηρούμενης κριτικής της λογιστικής από τη δεκαετία του 1920, όταν ο Ripley και άλλοι την ξεκίνησαν. Κατά την άποψη των Sy και Tinker (2005), αυτή η δεοντολογικής φύσεως κριτική (Neimark, 1992· Merino & Neimark, 1982· Briloff, 1964· Spacek 1958· Chatov, 1975, 1977· Seligman, 1982, 1983) έλκει την αφετηρία της από την εργασία των Berle και Means (Briloff, 1990), η οποία εστιάζει την ανάλυσή της στον ανταγωνισμό μεταξύ ιδιοκτησίας (των φορέων) και ελέγχου (της διοίκησης) των σύγχρονων εταιρειών. Αυτές οι κριτικές ανεπιφύλακτα αποδέχθηκαν τις επικρατούσες σχέσεις που δημιουργεί η ιδιωτική περιουσία και προήγαγαν την άποψη των επενδυτών και πιστωτών. Η γνώμη αυτών που κάνουν έρευνα στην κριτική λογιστική είναι ότι αυτές πρέπει να θεωρούνται μάλλον συντηρητικές, με μέτρο σύγκρισης τα σημερινά δεδομένα. Με μια «διαλεκτική» προοπτική, το «τι είναι κριτικής σημασίας» δεν πρέπει να θεωρείται μια σταθερή, απόλυτη, αμετάβλητη θέση, αλλά το τι θεωρείται επαρκές για τον καιρό που ισχύει και εφαρμόζεται14 (εδώ υπεισέρχεται και μια ιστορικής φύσεως ανάλυση της λογιστικής).

Οι πρώιμες διερευνήσεις κριτικής φύσεως εστίαζαν την προσοχή τους σε κατ’ ιδίαν, μεμονωμένα εξεταζόμενες, πτωχεύσεις εταιρειών (βλ., ενδεικτικά, Briloff & Sporkin σε Tinker, 1984· Briloff, 1976, 1981). Οι αναφορές αυτές εμφανίστηκαν όχι στην ακαδημαϊκής φύσεως αρθρογραφία/βιβλιογραφία αλλά στον πολύ περισσότερο πολιτικά εκρηκτικό οικονομικό και επιχειρηματικό τύπο (στις ΗΠΑ, ιδιαιτέρως στο δεκαπενθήμερο έντυπο «Barron’s»). Αυτές οι κριτικές επιτίθενται εναντίον των καταχρήσεων των διοικήσεων και της έλλειψης ανεξαρτησίας των (εξωτερικών) ελεγκτών, με ελάχιστη όμως αναφορά στις ευρύτερες κοινωνικές και οικονομικές δυνάμεις που παρακίνησαν σε τέτοια συμπεριφορά. Αυτή η δεοντολογικής φύσεως κριτική διαιώνισε τη στενή εστίαση επί της συσσώρευσης πλούτου των ιδιοκτητών. Δεν ελήφθη υπόψη η αυξανόμενη κοινωνική δυσφορία των περιβαλλοντολόγων, των γυναικών ως θεωρούμενων «ασθενές φύλο», των μειονοτήτων, των καταναλωτών και άλλων συστατικών μερών της σύγχρονης ζωής. Αν και τέτοιες ανησυχίες συνδέονταν στενά με τη λογοδοσία των εταιρειών, οι δεοντολογικές κριτικές συνεχώς αποτύγχαναν να επεκτείνουν τους ορίζοντές τους, περιοριζόμενες στη στενή περιγραφή της προκατάληψης των Berle & Means με την απαλλοτρίωση της ιδιοκτησίας των επενδυτών από τις διοικήσεις των εταιρειών τους. Αφέθηκε σε μια σχετικά ολιγάριθμη ομάδα ακαδημαϊκών που ασχολούνταν με την κοινωνική λογιστική στις αρχές της δεκαετίας του 1970 να οδηγήσουν μια μικρή επανάσταση η οποία εξέφρασε αυτές τις ανησυχίες (ιδιαίτερα όσον αφορά το περιβάλλον).

Νεοφιλελεύθερη κριτική
και κριτική λογιστική

Η κοινωνική λογιστική, ή λογιστική των κοινωνικών υπευθυνοτήτων εταιρειών (corporate social responsibility accounting), ήταν μια καθυστερημένη αντίδραση στην ιδεολογία του κράτους με κοινωνική ευημερία (Welfare State Ideology). Οι γενόμενες αναμορφώσεις τις δεκαετίες του 1960 και 1970 ήταν ανταπόκριση στις αυξανόμενες κριτικές επί των εταιρικών πρακτικών και συμπεριφορών, ενόσω η κατάσταση της κοινωνίας και της οικονομίας παρέμενε προσηλωμένη στις αρχές του συμβατικού παραδείγματος (conventional paradigm)15. Οι αναμορφωτές αυτοί πίεσαν για αναγνώριση των «εξωτερικοτήτων» (externalities)16 στις λογιστικές καταστάσεις, ούτως ώστε να καταχωρούνται σε λογιστικά «βιβλία» οι κοινωνικές συνέπειες της συμπεριφοράς των εταιρειών (Bowman, 1973· Estes, 1972, 1976· Ramanathan, 1976). Άλλοι ερευνητές αγωνίστηκαν να οριστούν σωστά τα κοινωνικά κόστη (π.χ. τα κόστη μόλυνσης του περιβάλλοντος) και τα κοινωνικά οφέλη (π.χ. από τη χορηγία πολιτιστικών προγραμμάτων) και πρότειναν «κοινωνικούς ελέγχους» (social audits) σε μια προσπάθεια να εκτιμάται η συνεισφορά μιας επιχείρησης στην κοινωνία (π.χ. Seidler & Seidler, 1975· Schreuder 1979).

Οι εκ της κοινωνικής λογιστικής ορμώμενοι αναμορφωτές βασίστηκαν σε νομικές έννοιες και έννοιες της αγοράς για τη μέτρηση/εκτίμηση κοινωνικών κόστων και ωφελειών. Σε τι έκταση όμως αυτές συνιστούν ένα καλό μέτρο εκτίμησης/αποτίμησης ενός δημόσιου αγαθού; Μπορεί μία νομικά εγκεκριμένη μεταβίβαση χρήματος να είναι το μέτρο σύγκρισης; Είναι, π.χ., η κοινωνική αξία του Συνδρόμου του Πολέμου του Κόλπου το ποσό που τα δικαστήρια στις ΗΠΑ κατά συμβιβασμό ενέκριναν προς πληρωμή στους παθόντες εάν η τότε κυβέρνηση είχε καθυστερήσει για πολιτικές σκοπιμότητες πριν βγουν τα ευρήματα της σχετικής ιατρικής έρευνας; Μέχρι σήμερα δεν υπάρχει επαρκής θεραπεία σε αυτό το πρόβλημα μέτρησης/εκτίμησης εντός του συνόλου των έργων επί της κοινωνικής λογιστικής. Τα χρηματικά ποσά δεν μπορούν να συλλάβουν τις πλήρεις κοινωνικές συνέπειες ορισμένων εταιρικών δραστηριοτήτων.

Από αυτούς που προωθούν την κριτική λογιστική, η κοινωνική λογιστική θεωρείται ένα μέρος μιας ευρύτερης νεοφιλελεύθερης κοινωνικής κίνησης, η οποία επιδιώκει έναν συνδυασμό κρατικών ρυθμίσεων και κοινωνικά υπεύθυνης συμπεριφοράς των εταιρειών προκειμένου να οικοδομηθεί η «μεριμνούσα κοινωνία» (Caring Society). Η κοινωνική λογιστική φιλοδοξεί να παίξει σημαίνοντα ρόλο στον «εξανθρωπισμό» του καπιταλισμού. Κατά τους υποστηρικτές της κριτικής λογιστικής, αυτή η προσπάθεια έχει αγνοήσει μια εδραιωμένη αντίδραση και περιχαρακωμένη αντίσταση που απορρέει από το κοινωνικό, οικονομικό και πολιτικό σύστημα στο οποίο η λογιστική και οι εταιρείες είναι βαθιά χωμένες. Ο πανίσχυρος μηχανισμός της αγοράς παρακινεί σε συμπεριφορά η οποία συχνά είναι αντικοινωνική. Ο «ορθολογισμός» της αγοράς απαιτεί κριτική εξέταση. Εντούτοις, αυτή δεν αποτέλεσε τη ρουμπρίκα της κοινωνικής λογιστικής.

Γύρω στα μέσα της δεκαετίας του 1970, μία ακόμη πιο περιοριστική αντίδραση στις καταχρηστικές πρακτικές των εταιρειών πήγασε από τον καπιταλισμό της ελεύθερης αγοράς και τους περιοριστικούς παράγοντες του νεοφιλελευθερισμού. Αυτή η έρευνα επιχείρησε να συνδέσει την κοινωνική λογιστική με τις μεθόδους έρευνας στην αποδοτικότητα των αγορών (market efficiency research). Η τελευταία αυτή έρευνα υποστηρίζει ότι οι αγορές, από άποψη διακίνησης πληροφοριών, είναι αποδοτικές και γι’ αυτό τον λόγο δεν μπορούν να «ξεγελαστούν» από λογιστικές αποκαλύψεις (Ball & Brown, 1968· Beaver, 1972). Αυτή η προσέγγιση έδωσε ώθηση σε έρευνες της αγοράς για τις επιδράσεις της κοινωνικής λογιστικής επί των τιμών και των αποδόσεων (Freedman & Jaggi, 1982· Ingram, 1978).

Η προσέγγιση που ακολουθεί συνήθως η κοινωνική λογιστική, με εσφαλμένη επιχειρηματολογία πολλές φορές, εξισώνει τη μεγιστοποίηση του ατομικού (προσωπικού) πλούτου με την ευημερία της κοινωνίας (Dobb, 1937· Tinker 1980). Τοιουτοτρόπως, παρομοίως προς τις προηγούμενες απόψεις, αυτή η προοπτική εξέτασης και διόρθωσης των κακώς κειμένων της λογιστικής δεν πέτυχε να εξειδικεύσει τις δομικές αντιθέσεις των συμφερόντων και των ανισοτήτων της λειτουργίας της ελεύθερης αγοράς. Ο διαχωρισμός της κοινωνικής από την οικονομική σφαίρα εμφανίζεται πάλι σε άλλες αναθεωρητικές προσεγγίσεις, συμπεριλαμβανομένων αυτών που εξετάζονται στα επόμενα.

Η νεοκλασική αντεπίθεση (δεκαετίες 1970 και 1980)

Οι δεοντολογικής φύσεως κριτικές από ανθρώπους του λογιστικού επαγγέλματος (π.χ. των Briloff, Chatov, Spacek κ.ά.) παρουσίασαν την πλέον σοβαρή πρόκληση στο λογιστικό κατεστημένο. Στις ΗΠΑ, αυτές αποκορυφώθηκαν με έρευνες του Κογκρέσου, το οποίο απείλησε με κρατική παρέμβαση σε βάθος. Οι γερουσιαστές Moss και Metcalfe προέβαλλαν και τόνισαν τον μονοπωλιακό έλεγχο επί της λογιστικής πρακτικής των εισηγμένων και των εξ αυτής πληροφοριών για τους επενδυτές: Το 95% των εταιρειών της λίστας Fortune 500 ελέγχονταν από τις οκτώ μεγαλύτερες λογιστικοελεγκτικές εταιρείες (the Big Eight).

Οι μεγάλες εταιρείες αντεπιτέθηκαν σε αρκετά μέτωπα. Στην ακαδημαϊκή κοινότητα, αυτές ενθάρρυναν και χρηματοδότησαν έρευνα με την οποία να τίθεται υπό αμφισβήτηση η υποστηριζόμενη προοπτική της κανονιστικής λογιστικής (normative accounting) (Φίλιος 2014, σελ. 126-129, 149, 155-174). Στην πράξη, αυτές παραχώρησαν την εξέταση από «ισότιμες» ελεγκτικές εταιρείες (peer review audits) και πιο εξονυχιστικές έρευνες της Επιτροπής Κεφαλαιαγοράς των ΗΠΑ (Securities and Exchange Commission, SEC). Η γενόμενη τότε επένδυση στην ακαδημαϊκή κοινότητα, με τη μορφή χρηματοδοτούμενων εδρών και χρηματοδοτούμενης έρευνας, είχε εντυπωσιακή επίδραση επί την προκατειλημμένη ιδεολογικά άποψη στις δημοσιεύσεις αυτών που προωθούνταν.

Η θεωρία της θετικής λογιστικής (positive accounting theory) ήταν η πρώτη –θεωρητικής περισσότερο φύσεως– αντεπίθεση στην «κανονιστική» συλλογιστική του Briloff και άλλων. Η αρθρογραφία/βιβλιογραφία επί της «θετικής» λογιστικής πρότεινε ότι, δοθείσας της τυχαιότητας των τιμών των μετοχών (the random walk of stock prices) διαχρονικά, οι κεφαλαιαγορές πρέπει να είναι από άποψη πληροφόρησης (διακίνησης όλων των σχετικών πληροφοριών) αποδοτικές (informationally efficient). Τοιουτοτρόπως, τα στελέχη των επιχειρήσεων δεν είναι σε θέση να χειρίζονται τις τιμές των μετοχών χάριν δικών τους σκοπών. Μάλιστα, επειδή οι λογιστικές πληροφορίες είναι πρωτίστως ιστορικής φύσεως, άρα ήδη ενσωματωμένες στις τιμές των μετοχών όταν αυτές οι τιμές εξετάζονται, η θεωρία αυτή είναι μάλλον άσχετη (Ball & Brown, 1968· Beaver, 1972).

Η «επίθεση» αυτή της «θετικής» λογιστικής είχε μάλλον περιορισμένη επιτυχία. Οι μελέτες τους με μεγάλα δείγματα δεν μπορούν να αντιπαρατεθούν στις διερευνήσεις περιπτώσεων του Briloff (Briloff, 1985, 1990, 1993). Οι τελευταίες παρέκαμψαν τα περιοδικά της ακαδημαϊκής κοινότητας17. Αυτές δημοσιεύονται για τις μάζες των επενδυτών με έναν προσβάσιμο, εύληπτο, έως και διασκεδαστικό τρόπο. Τότε ήρθε η δεύτερη νεοκλασική αντεπίθεση εναντίον των δεοντολογικού χαρακτήρα επικριτών: Η θεωρία πρακτόρευσης συμφερόντων (the agency theory) των Jensen και Meckling (1976).

Η θεωρία πρακτόρευσης συμφερόντων είναι μια έξυπνη ανταπάντηση στις απόψεις του Briloff και σε αυτές των Berle και Means. Αυτή παραδέχεται ότι ο καπιταλισμός (η κεφαλαιοκρατία) από μόνος του είναι ευπρόσβλητος και ευπαθής στην ανάπτυξη δύναμης των διοικούντων τις εταιρείες σε σχέση με αυτή των επενδυτών. Αυτή υποστηρίζει ότι η αγορά διορθώνει τις τιμές οποιασδήποτε εταιρείας της οποίας η διοίκηση κάνει κακή χρήση του πλεονεκτήματος που έχουν τα ανώτατα στελέχη ως πράκτορες/αντιπρόσωποι των ιδιοκτητών (δια μέσου υπερβολικών αμοιβών ή προνομίων που δεν υπόκεινται σε φορολογία, κ.ο.κ.) Έτι περαιτέρω (αυτή η θεωρία υποστηρίζει), η διοίκηση δεν έχει κίνητρο να απασχολεί «υψηλής ποιότητας ελεγκτές» οι οποίοι θα «σηματοδοτούν» το κατά πόσον οι διοικούντες ικανοποιούσαν με επάρκεια τις υποχρεώσεις που τους εμπιστεύτηκαν. Αυτή η συμπεριφορά υποτίθεται ότι μειώνει τον κίνδυνο των επενδυτών και ανυψώνει την τιμή της μετοχής της εταιρείας.

Η θεωρία της πρακτόρευσης των εταιρικών συμφερόντων μοιράζεται τα διδάγματα (και τις αδυναμίες) των νεοκλασικών οικονομολόγων στη διαμόρφωση της αποκληθείσας στις ΗΠΑ θετικής θεωρίας της λογιστικής (positive accounting theory)18. Η με βάση αυτή τη θεωρία έρευνα έχει έλλειμμα πειστικότητας και αξιοπιστίας (σε σχέση με την κριτική του Briloff), όπως έχει δείξει –μεταξύ άλλων– ο μεγάλος Αυστραλός Raymond J. Chambers (1993).

Η άνοδος της «πραγματικής» κριτικής λογιστικής

Η κριτική λογιστική, όπως τη γνωρίζουμε σήμερα, ουσιαστικά αναδύθηκε κατά πρώτον στο Ηνωμένο Βασίλειο στα τέλη της δεκαετίας του 1970. Η αρχή έγινε από την αποκληθείσα σχολή λογιστικής σκέψης του Πανεπιστημίου του Σέφιλντ (the Sheffield School), με τη συγκέντρωση των προσπαθειών των μελών της σε θέματα νέας δόμησης της θεωρίας της λογιστικής (theory building), όπως η κυβερνητική, η γενική θεωρία συστημάτων και η φιλοσοφία. Ομοίως, η καλή και βαθιά στον χρόνο παράδοση στην οικονομική ιστορία γενικότερα και στην ιστορία της λογιστικής ειδικότερα, σε ΑΕΙ όπως αυτά του Εδιμβούργου, του Aberystwyth και του LSE, παρήγαγαν μελέτες που υπέσκαψαν τη συλλογιστική ότι ο καπιταλισμός στην παρούσα μορφή του θα είναι αιώνια κραταιός (το σύνηθες και κανονικό δίδαγμα των χρηματοοικονομικών).

Αυτό που διακρίνει την πιο πρόσφατη κριτική λογιστική από άλλες παραλλαγές στην πορεία εξέλιξής της είναι ότι τίθεται στο επίκεντρο των αναλύσεων ο καπιταλισμός. Ειδικότερα, εστιάζεται η προσοχή των κριτικών της λογιστικής σε συγκεκριμένες κοινωνικές ανισότητες με αποτίμηση των υποστηρικτικών θεμελίων του καπιταλισμού. Όπως ο Μαρξ (1977) σημειώνει στην κριτική του επί των απόψεων του Ρικάρντο, έννοιες όπως το κέρδος και η πρόσοδος (με αντίστοιχές τους σήμερα την αποδοτικότητα και το εισόδημα) δεν είναι αιώνιας ισχύος («eternal») αλλά εξαρτώνται από τη συγκεκριμένη διάταξη των τάξεων όπως τη διευθετεί ο καπιταλισμός. Μια σειρά από μεγάλου εύρους κριτικές μελέτες που έγιναν εξετάζουν το παρελθόν της λογιστικής σε διαφορετικά κοινωνικά και οργανωσιακά πλαίσια (Cooper, 1980· Hoogvelt & Tinker, 1978· Tinker, 1980, 1985· Tinker, Merino & Neimark, 1982· Armstrong, 1985, 1987). Μια παραλλαγή των μελετών σε αυτό το θέμα συνιστούν οι διερευνήσεις που εξερευνούν τον ρόλο της λογιστικής ως ένα ιδεολογικό όπλο στη διαμάχη των συστατικών μερών κάθε κοινωνίας επί της κατανομής του εισοδήματος και του πλούτου (Lehman, 1993· Lehman & Tinker, 1987· Berry et al., 1985· Neimark & Tinker 1986· Tinker, 1991). Αυτές οι μελέτες μοιράζονται την αναγνώριση ότι η λογιστική είναι, «καθαυτή», λαβυρινθωδώς «εμποτισμένη» από συμφέροντα, τέτοια ώστε να έχει δομηθεί στη σημερινή μορφή της μέσω της άσκησης κοινωνικών και πολιτικών δυνάμεων.

Άλλες μελέτες εστίασαν την προσοχή τους στη σχέση της λογιστικής με το κράτος. Ο Armstrong (1985), π.χ., υπέδειξε πως οι πρακτικές της διοικητικής λογιστικής στο Ηνωμένο Βασίλειο είναι αναγκαίες για τις περιστάσεις της εξέλιξης του καπιταλισμού στη Βρετανία. Οι Burchell, Clubb και Hopwood (1985) εξέτασαν τη μέτρηση και δημοσίευση της προστιθέμενης αξίας κατά επιχείρηση, δίνοντας αυτό ως παράδειγμα των προσδιοριστικών και αντιπροσωπευτικών ρόλων της ως πίνακα (κατάσταση), η οποία προωθεί την ιδέα μιας κοινωνίας που επιζητεί κοινή συναίνεση («consensus-seeking society») με το να ενοποιείται τοιουτοτρόπως η αποδοτικότητα με τη δημοκρατία («unifying efficiency and democracy»). Ο Berry κ.ά. (1985) συσχέτισε τις πρακτικές διοικητικής λογιστικής που διαπίστωσε η έρευνά του στην Εθνική Επιτροπή Γαιάνθρακα (National Coal Board) με το ευρύτερο κοινωνικό και πολιτικό πλαίσιο της Βρετανίας επί Θάτσερ.

Συμπεράσματα

Οι απαρχές της κριτικής λογιστικής στη δεκαετία του 1960 και η ανάπτυξή της που επακολούθησε στις δεκαετίες του 1970 και του 1980 ανήκουν σε μια σειρά κοινωνικών αντιθέσεων και ιδεολογικών μεταβάσεων/αλλαγών. Αυτές οι αντιθέσεις/συγκρούσεις συνέβησαν «εντός του κεφαλαίου» (π.χ. μεταξύ τραπεζικού και βιομηχανικού κεφαλαίου, καθώς επίσης μεταξύ μετόχων και ανώτερων στελεχών) και μεταξύ κεφαλαίου και (άλλων) κοινωνικών συμφερόντων (π.χ. οικολόγων, εργατών/εργαζόμενων, καταναλωτών, γυναικών, μειονοτήτων). Στις ΗΠΑ, αυτές οι ιδεολογικές μεταβάσεις εκτείνονται από τη συλλογική, γενικής επιδοκιμασίας, ρητορική των ετών της «Μεγάλης Κοινωνίας» (Great Society) των προέδρων Kennedy – Johnson, στον αυταρχικό λαϊκισμό που αναδύθηκε εν μέσω στασιμοπληθωρισμού και δημοσιονομικής κρίσης του κράτους τη δεκαετία του 1970.

Η πρώιμη κριτική λογιστική αποτέλεσε αναπόσπαστο μέρος σε αυτές τις αντιθέσεις και μετατοπίσεις. Αυτή άρχισε ως μια κριτική στο ορθόδοξο μοντέλο των Γενικά Αποδεκτών Λογιστικών Αρχών (the orthodox GAAP model), που φτιάχτηκε πρωτίστως εκ μέρους των επενδυτών. Μαζί με μεταρρυθμιστικές και νεοφιλελεύθερες προσπάθειες, αυτή αποδέχθηκε τις βασικές δοξασίες των νεοκλασικών οικονομικών, αγωνιζόμενη να ενδυναμώσει τους επενδυτές (το κεφάλαιο) σε σχέση προς τους εμπίστους τους, τις διοικήσεις των εταιρειών. Προς τα τέλη της δεκαετίας του 1970 και τις αρχές της δεκαετίας του 1980, όμως, η αυξανόμενη κοινωνική δυσαρέσκεια με το «απαράδεκτο πρόσωπο του καπιταλισμού» άρχισε να ξεπερνάει αυτές τις μεταρρυθμιστικές προσπάθειες. Μια νέα, σε ευρύτερη βάση εδραζόμενη αντίδραση αναδύθηκε, η οποία έθεσε σε αμφισβήτηση τον «καπιταλισμό της αγοράς» (market capitalism) καθαυτό. Η πιο πρόσφατη κριτική λογιστική ανέκυψε μέσα από τις περιστάσεις αυτές. (Η κατάρρευση τραπεζών, η κρίση του χρέους των αγροτών/αγροτικών εκμεταλλεύσεων, η διάλυση του Ταχυδρομικού Ταμιευτηρίου και των Τραπεζών Στεγαστικής Πίστης19, τα φαινόμενα greenmailing20 και οι διαμάχες επί του χρέους του Τρίτου Κόσμου ήταν το είδος των περιστατικών που αποκάλυψαν με δραματικό τρόπο τις ανεπάρκειες της λογιστικής σε όλα τα επίπεδα ανάπτυξής της και έδωσαν νόημα σε περισσότερο κριτικές προσπάθειες βελτίωσης της λογιστικής.)

Η κριτική λογιστική σήμερα έχει θεσμικά καθιερωθεί σε αμφότερες την Ευρώπη και τις ΗΠΑ. Αρκετά περιοδικά, με σύστημα ανώνυμων κριτών, τακτικά δημοσιεύουν υλικό κριτικής φύσεως, μελετητές κριτικών όψεων αντιπροσωπεύονται σε τμήματα ειδικού ενδιαφέροντος της Αμερικανικής Ένωσης Λογιστικής (American Accounting Association) και το Συνέδριο των Κριτικών Προοπτικών της Λογιστικής (Critical Perspective on Accounting Conference) έχει γίνει το δεύτερο μεγαλύτερο συνέδριο λογιστικής στις ΗΠΑ, δεύτερο μόνο σε σύγκριση με την ετήσια συνάντηση της Αμερικανικής Ένωσης Λογιστικής (the annual meeting of the American Accounting Association).

Ο ηγέτης αυτής της σχολής λογιστικής σκέψης είναι ο καθηγητής T. Tinker, ο οποίος μάλιστα έχει εκδώσει δύο σχετικά περιοδικά που κυκλοφορούν από χρόνια με επιτυχία: «Critical Perspectives in Accounting» και «International Journal of Critical Accounting».

ΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ

1. Με την έννοια του ότι εκεί γίνονται οι μελέτες/έρευνες με λεπτομέρειες, διεξοδικά.

2. Ο Abe Brillof είναι καθηγητής της Λογιστικής, ο οποίος έγινε διάσημος, καταρχήν, με το βιβλίο του «Unaccountable Accounting», που πρωτοκυκλοφόρησε το 1972 (στον τίτλο του βιβλίου του, ο συγγραφέας κάνει ένα λογοπαίγνιο: Η ανεύθυνη λογιστική, δηλαδή που δεν είναι υπόλογη για τίποτε).

3. Η νεοκλασική σχολή είναι μια σχολή των οικονομικών η οποία υπήρξε μεταξύ 1870 και Α’ Παγκοσμίου Πολέμου. Μέλη της σχολής αυτής επαναδόμησαν την κλασική οικονομική θεωρία προκειμένου να λαμβάνονται υπόψη οι αλλαγές που είχαν συμβεί από τις αρχές του 19ου αιώνα. Οι θεμελιωτές της νεοκλασικής σχολής ήταν ο William S. Jevons στην Αγγλία, ο Carl Menger στην Αυστρία και ο Léon Walras στην Ελβετία και τη Γαλλία. Μετέπειτα ηγετικές μορφές ήταν ο Alfred Marshall στο Κέμπριτζ, ο Eugen von Böhm-Bawerk στη Βιέννη, o Vilfredo Pareto στη Λωζάννη και ο John Bates Clark με τον Irving Fisher στις ΗΠΑ. Οι νεοκλασικοί οικονομολόγοι πίστευαν ότι η δύναμη του ανταγωνισμού ήταν η ρυθμίζουσα δύναμη της οικονομικής δραστηριότητας, η οποία θα καθιέρωνε ισορροπία μεταξύ παραγωγής και κατανάλωσης. Η θεωρία τους ήταν κυρίως μια θεωρία τιμής και η κατανομή πλουτοπαραγωγικών πόρων σε συγκεκριμένες χρήσεις γινόταν διά των κινήτρων της μεγιστοποίησης της χρησιμότητας για τον καταναλωτή και της μεγιστοποίησης του κέρδους για τον παραγωγό. Οι καινοτομίες της νεοκλασικής σχολής, σε σύγκριση με τα δόγματα της κλασικής σχολής, ήταν ως επί το πλείστον μαθηματικής φύσεως. Ο John Maynard Keynes «τα έσπασε» με την ορθόδοξη νεοκλασική θεωρία τις αρχές της δεκαετίας του 1930, όταν αυτός ανέπτυξε την αντινεοκλασική άποψή του, η οποία έδινε έμφαση στην προτίμηση ρευστότητας και στην έννοια μιας ισορροπίας σε κατώτερο σημείο από αυτό της πλήρους απασχόλησης. Βλ. Overton Taylor, A History of Economic Thought, McGraw-Hill Book Company, New York, 1960· Howard D. Marshall, The Great Economists, Pitman Publishing Corporation, New York, 1967, σελ. 247-283.

4. Πιστεύεται ότι οι οικονομίες (και επομένως και οι επιχειρήσεις που υπάγονται σε αυτές) περνούν μέσα από μια (κατά το μάλλον ή ήττον) τακτική κυκλική διακύμανση (ή κύκλο) ευημερίας και ύφεσης στην πορεία τους προς μία «ανοδική» (αναπτυξιακή) κατεύθυνση. Η ιδέα αυτή έχει παγιωθεί από πολλούς οικονομολόγους και επικρατεί εδώ και πολύ καιρό. Το επίκεντρο της συζήτησης, κατά γενική ομολογία, δεν είναι η ύπαρξη αυτών των κυκλικών διακυμάνσεων αλλά η διάρκειά τους. Βλ. σε Cooley, T.F. (ed.), Frontiers of Business Cycle Research, Princeton University Press, 1995· Glastner, D. (ed.), Business Cycles and Depressions: an Encyclopedia, Garland, New York, 1997.

5. Χαρακτηριστικό παράδειγμα αποτελεί η λογιστική πληθωρισμού (inflation accounting).

6. Το γνωστό στην αγγλική ορολογία ως downsizing. Συνήθως γίνεται με σκοπό να μειωθούν τα έξοδα και να αυξηθεί η παραγωγικότητα. Η αποτελεσματικότητα της πρακτικής αυτής αμφισβητείται.

7. Το γνωστό στην αγγλική ορολογία ως relocation. Γενικώς, relocate σημαίνει μεταφέρω και επανεγκαθιστώ (άτομο, ομάδα, επιχείρηση, στοιχεία κ.λπ.) σε νέα περιοχή, σε άλλο μέρος.

8. Το γνωστό σε όλους μας a priori. Απαγωγικώς, από το γενικό προς το ειδικό (λογιστική κατασκευή που βασίζεται στη δογματική πλευρά και όχι στην πείρα και στα συμπεράσματά της, βασιζόμενη σε «προϋποθέσεις» και όχι σε γεγονότα).

9. Διότι και η (σύγχρονη) λογιστική έχει τις φιλοσοφικές όψεις της. Βλ. σχετικώς σε Φίλιος, Β., 2014.

10. Ας υπενθυμίσουμε ότι η λογιστική θεωρία άρχισε ουσιαστικά να αναπτύσσεται δειλά-δειλά περί τα τέλη της δεκαετίας του 1950, με κορυφαίο πρωτεργάτη τον αυστραλό καθηγητή Raymond Chambers. Βλ. σχετικές αναπτύξεις/παρουσιάσεις σε Φίλιος, Β., 2014, σελ. 374-422. Νωρίτερα είχαν γίνει αντίστοιχες προσπάθειες στη Γερμανία. Βλ. Filios, V., 2004.

11. Βιομηχανικό ή οικονομικό γενικότερα συγκρότημα επιχειρήσεων που είναι το αποτέλεσμα συγχώνευσης επιχειρήσεων οι οποίες παράγουν διαφορετικά προϊόντα ή προσφέρουν διαφορετικές υπηρεσίες, με σκοπό τη διασφάλιση μεγαλύτερων δυνατοτήτων κέρδους και μικρότερου επιχειρηματικού κινδύνου συνολικά λόγω της διαφοροποίησης (diversification).

12. Βλ. σχετική παρουσίαση σε Β. Φίλιος, Διεθνής Λογιστική – International Accounting, Εχέδωρος Εκδοτική, Θεσσαλονίκη 2018, σελ. 243-246, 261-262.

13. Ο Louis H. Penney ανέλαβε τον Ιανουάριο του 1960 πρόεδρος του Αμερικανικού Ινστιτούτου Ορκωτών Λογιστών (American Institute of Certified Public Accountants): «I recognize that we cannot secure complete uniformity in accounting, and probably we should not. It does seem logical, however, to keep working toward uniformity, wherever that is a suitable goal» (σελ. 7).

14. Εδώ αναδεικνύεται εν προκειμένω η σχετικότητα του τι είναι ορθό στη λογιστική θεωρία και πράξη. Γι’ αυτό το λόγο, ο καθηγητής μου, Trevor Gambling, παρομοίαζε τα λογιστικά πρότυπα με κινούμενο στόχο.

15. Κατά την έννοια του παραδείγματος που μας παρέσχε ο αμερικανός φιλόσοφος και ιστορικός της επιστήμης Τόμας Κουν (Τ. Kuhn, Σινσινάτι 1922 – Κέμπριτζ Μασαχουσέτης 1996) στο βιβλίο του «Η δομή των επιστημονικών επαναστάσεων» (1962, 1970). Ως «παράδειγμα» νοείται κυρίως το σύνολο της εξέλιξης των θεωριών ή απόψεων ή υποθέσεων ή υποδειγμάτων (models) για ορισμένο κεντρικό θέμα της επιστήμης, όπως αναλύεται και εξηγείται από τα μέλη της επιστημονικής κοινότητας.

16. Πρόκειται για αγαθά ή υπηρεσίες των οποίων το οικονομικό ή κοινωνικό κόστος ή ωφέλεια δεν είναι δυνατόν να καθοριστούν με ακρίβεια. Για το λόγο αυτό, αυτές δύσκολα μπορούν να συμπεριληφθούν στα παραδοσιακά συστήματα τιμολογιακής πολιτικής.

17. Τα οποία με αυξημένους ρυθμούς στελεχώνονται από πανεπιστημιακούς των οποίων οι μελέτες χρηματοδοτούνται από τις (πολύ) μεγάλες λογιστικοελεγκτικές εταιρείες.

18. Πρόκειται για τη σχολή λογιστικής σκέψης του Rochester, της οποίας κύριοι εκπρόσωποι είναι οι Watts και Zimmerman, αλλά και άλλοι (Ball, Brown, Beaver). Τα μέλη της έστρεψαν το ενδιαφέρον μεγάλης μάζας ερευνητών στη διενέργεια μελετών εμπειρικής φύσεως. Ως απαρχή της σύγχρονης «θετικής» λογιστικής έρευνας θεωρούνται οι εργασίες των Ball & Brown (1968), Beaver (1968) κ.ά. Αρχικά, σκοπός των μελετών αυτών ήταν να διερευνηθεί η σχέση μεταξύ των λογιστικών μεγεθών και των τιμών των μετοχών.

19. Όπως και του Οργανισμού Εργατικής Κατοικίας (ΟΕΚ).

20. Η απειλή μεγαλομετόχου να αξιώσει είτε τον έλεγχο της εταιρείας είτε την εξαγορά των μετοχών του σε υψηλότερη τιμή.

ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ / ΑΡΘΡΟΓΡΑΦΙΑ

Α. Ελληνική

Φίλιος, Β. Φ. (2014), Λογιστική Θεωρία (Accounting Theory), τόμοι Α’, Β’, Γ’, Σύγχρονη Εκδοτική, Αθήνα 2014.

Β. Ξενόγλωσση

Armstrong, P. (1985). Changing management control strategies: The role of competition between accountancy and other organizational professions. Accounting, Organizations and Society, 10 (2), 129-48.

Armstrong, P. (1987). The rise of accounting controls in British capitalist enterprises. Accounting, Organizations and Society, 415-36.

Ball, R., and Brown, P. (1968). An empirical evaluation of accounting income numbers. Journal of Accounting Research, autumn, 1-38.

• Beaver, W. (1972). The behavior of security prices and its implications for accounting research (methods). Accounting Review, 37, Supplement, 407-37.
• Berry, A.J., Cappa, D., Cooper, D., Ferguson, P., Hopper, T., and Lowe, E.A. (1985). Management control in an area of the NCB: Rationales of accounting practices in a public enterprise. Accounting, Organizations and Society, 10 (1), 3-28.
• Bowman, EH. 1973. Corporate social responsibility and the investor. Journal of Contemporary Business, winter, 21-43.
• Briloff, A.J. (1964). Needed: A revolution in the determination and application of accounting principles. Accounting Review, 12-14.
• Briloff, A.J. (1972). Unaccountable Accounting. New York: Harper and Row.
• Briloff, A.J. (1976). More Debits Than Credits. New York: Harper and Row.
• Briloff, A.J. (1981). The Truth About Corporate Accounting. New York: Harper and Row.
• Briloff, A.J. (1985). Testimony to the Sub-Committee on Oversight and Investigations of the US House of Representative Committee on Energy and Commerce, November.
• Briloff, A.J. (1990). Accountancy and society: A covenant desecrated. Critical Perspectives on Accounting, 1 (1), 5-30.
• Briloff, A.J. (1993). Unaccountable accounting revisited. Critical Perspectives on Accounting, 4 (4), 301-36.
• Burchell, S., Clubb, C., and Hopwood, A.G. (1985). Accounting in its social context: Towards a history of value added in the United Kingdom. Accounting, Organizations and Society, 10 (4), 381-414.
• Chambers, Raymond J. (1993), “Positive Accounting Theory and the PA Cult”, Abacus, vol. 29, No.1, 1993, 1-26.
• Chatov, R. (1975). Corporate Financial Reporting: Public or Private Control? New York: Free Press.
• Chatov, R. (1977). Hearings before the Sub-Committee on Reports, Accounting and Management of the Committee on Governmental Affairs, US Senate, 95th Congress, first session. Washington: US Government Printing Office, 20-96.
• Cooper, D. (1980). Discussion of Towards Political Economy of Accounting. Accounting, Organizations and Society, 5 (1), 161-6
• Dobb, M. (1937), Political Economy and Capitalism: Some Essays in Economic Tradition. London: Routledge and Kegan Paul.
• Estes, R.W. (1972). Socio-economic accounting and external diseconomies. Accounting Review, 47 (3), 284-90.
• Estes, R.W. (1976). Corporate Social Accounting. New York: John Wiley and Sons.
• Filios, Vassilios P. (2004), “Some German Financial Accounting Theories”, The Southeuropean Review of Business Finance & Accounting, Volume 2, Number 2, December 2004, pp. 129-179.
• Freedman, M., and Jaggi, B. (1982). Pollution disclosures, pollution performance and economic performance. Omega, 10, 167-76.
• Hoogvelt, A., and Tinker, A. (1978). The role of the colonial and post-colonial state in the development of imperialism. Journal of African Studies, 16 (1), 1-13.
• Ingram, R.W. (1978). An investigation of the information content of (certain) social responsibility disclosures. Journal of Accounting Research, 16 (2), 270-85.
• Jensen, M.C., and Meckling, W.H. (1976). Theory of the firm: Managerial behavior, agency costs and ownership structure. Journal of Financial Economics, 3, 305-60.
• Lehman, C. (1993). Accounting’s Changing Role in Social Conflict. New York: Marcus Wiener.
• Lehman, C., and Tinker, T. (1987). The “real” cultural significance of accounts. Accounting, Organizations and Society, 503-22.
• Marx, K. (1977). Capital: A Critique of Political Economy, Vol. 1, New York: Vintage Books.
• Merino, B., and Neimark, M. (1982). Disclosure regulation and public policy: A sociohistorical reappraisal. Journal of Accounting and Public Policy, 1 (1), 33-57.
• Neimark, M. (1992). The Hidden Dimension of Annual Reports: Sixty Years of Social Conflict at General Motors. New York: Markus Wiener Publishing.
• Neimark, M., and Tinker, T. (1986). The social construction of management control systems. Accounting, Organizations and Society.
• Penney, L.H. (1960). Why research. Accounting Review, 35 (1), 1-7.
• Ramanathan, K.V. (1976). Toward a theory of corporate social accounting. Accounting Review, 51 (3), 516-28.
• Ryan, M. (1982). Marxism and Deconstruction: A Critical Articulation. Baltimore, MD: Johns Hopkins University Press.
• Schreuder, H. (1979). Corporate social reporting in the Federal Republic of Germany: An overview. Accounting, Organizations and Society, 4 (1/2), 109-22.
• Seidler, L.J., and Seidler, L.L. (1975). Social Accounting: Theory, Issues and Cases. Los Angeles: Melville Publishing.
• Seligman, J. (1982). The Transformation of Wall Street. Boston, MA: Houghton-Mifflin.
• Seligman, J. (1983). The historical necessity for a mandatory corporate disclosure system. Journal of Corporate Law, 9 (1), 1-61.
• Spacek, L. (1958). The need for an accounting court. Accounting Review, 33 (3), 368-79.
• Spacek, L. (1964). A suggested solution to the principles dilemma. Accounting Review, 39 (2), 275-84.
• Sy, Aida & Tony Tinker (2005), “Critical Accounting”, The Blackwell Encyclopedia of Management, second edition, Volume 1, Accounting, edited by Colin Clubb, σελ. 147-152.
• Tinker, A.M., Merino, B. and Neimark, M.D. (1982). The normative origins of positive theories: Ideology and accounting thought. Accounting, Organizations and Society, 7 (2), 167-200.
• Tinker, T. (1980). Towards a political economy of accounting: An empirical illustration of the Cambridge controversies. Accounting, Organizations and Society, 5 (1), 147-60.
• Tinker, T. (ed) (1984). Social Accounting for Corporations: Private Enterprise Versus the Accounting Interest. Manchester: Manchester University Press.
• Tinker, T. (1985). Paper Prophets: A Social Critique of Accounting. New York: Praeger.
• Tinker, T. (1991). The accountant as partisan. Accounting, Organizations and Society, 16 (3).
• Tinker, T., and Okcabol, F. (1990). The market for positive theory: Deconstructing the theory for excuses. In Advances in Public Interest Accounting, Vol. 3. Greenwich, CT: JAI Press, 71-96.
• Wyatt, A. (1963). A Critical Study of Accounting for Business Combinations. New York: American Institute for Certified Public Accountants.
• Zeff, S. (2003). How the US accounting profession got where it is today, Part II: Accounting horizons. September, 267-86.