• Σήμερα είναι: Τρίτη, 29 Σεπτεμβρίου, 2020

Ο νέος κώδικας δεοντολογίας του λογιστικού επαγγέλματος. Σταύρος Β. Θωμαδάκης. Καθηγητής, Πρόεδρος International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)

Το επάγγελμα του λογιστή/ελεγκτή είναι πολυάριθμο, οργανωμένο σε διεθνές επίπεδο, με ευρεία απήχηση και σημαντική επιρροή, πρωτοπόρο σε διεθνή δραστηριότητα. Η Διεθνής Ομοσπονδία Λογιστών (IFAC) καλύπτει εθνικές οργανώσεις σε περισσότερες από 140 χώρες, που συνολικά περιλαμβάνουν 3,5 εκατομμύρια λογιστές μέλη.

Η σπουδαιότερη ίσως από τις πολλαπλές δραστηριότητες της Διεθνούς Ομοσπονδίας είναι η προτυποποίηση σε τρεις τομείς: Τα Διεθνή Ελεγκτικά Πρότυπα (ISA), τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα Δημόσιου Τομέα (IPSAS) και τα Διεθνή Πρότυπα Ηθικής των Επαγγελματιών Λογιστών (Code of Ethics). Ως πρόεδρος του διεθνούς σώματος (IESBA) που επιλαμβάνεται των Προτύπων Ηθικής, θα επικεντρωθώ στο τρίτο.

H διεθνής χρηματοοικονομική κρίση διάβρωσε την αξιοπιστία πολλών οικονομικών φορέων και επαγγελμάτων, μαζί και του λογιστικού/ελεγκτικού επαγγέλματος. Η ανάγκη αποκατάστασης εμπιστοσύνης έφερε στο επίκεντρο της διεθνούς συζήτησης τα ζητήματα των ηθικών συμπεριφορών και των έντιμων πρακτικών του λογιστικού επαγγέλματος.

Ο ελεγκτής οφείλει να είναι ενεργός και ανεξάρτητος φύλακας της αξιοπιστίας των οικονομικών καταστάσεων και άλλων εταιρικών στοιχείων, προς το συμφέρον των μετόχων και άλλων συμφεροντούχων, γενικότερα του επενδυτικού κοινού. Ο λογιστής, ως παραγωγός των οικονομικών καταστάσεων, έχει εξίσου καθήκον να προασπίζεται την αλήθεια, την ακρίβεια και την εντιμότητα των οικονομικών πληροφοριών που δημοσιοποιούνται. Όλα τα καθήκοντα και οι δράσεις του επαγγελματία λογιστή/ελεγκτή σταθμίζονται και καθοδηγούνται από τον Κώδικα, με απώτερο στόχο τη διασφάλιση του δημοσίου (γενικού) συμφέροντος.

Σημειώνω εδώ ότι ενώ τα σώματα των ελεγκτικών και λογιστικών προτύπων αφορούν διαφορετικούς ρόλους του λογιστή το καθένα, ο Κώδικας Δεοντολογίας έχει γενική εφαρμογή σε όλο το εύρος του λογιστικού επαγγέλματος. Οι αρχές του Κώδικα είναι, με λίγα λόγια, υπόβαθρα νοοτροπίας και συμπεριφοράς πάνω στα οποία στηρίζεται και αναπτύσσεται η εφαρμογή όλων των υπολοίπων προτύπων.

Η μεγάλη χρηματοοικονομική κρίση τροφοδότησε, όπως προανέφερα, μια ισχυρή και πιεστική ανάγκη αποκατάστασης εμπιστοσύνης διεθνώς στο λογιστικό επάγγελμα. Αποτέλεσμα ήταν το εξίσου μεγάλο εγχείρημα για την αναμόρφωση και αναθεώρηση του Κώδικα Δεοντολογίας. Το εγχείρημα αυτό ξεκίνησε το 2014 και ολοκληρώθηκε τον Δεκέμβριο του 2017.

Ο αναθεωρημένος Διεθνής Κώδικας Δεοντολογίας

Ο αναθεωρημένος Κώδικας δημοσιεύθηκε τον Απρίλιο του 2018 και τέθηκε σε ισχύ τον Ιούνιο του 2019. Όλοι οι οργανισμοί λογιστών που ανήκουν στη διεθνή ομοσπονδία IFAC υποχρεούνται να υιοθετήσουν και να εφαρμόσουν τον αναμορφωμένο Κώδικα. Οι εθνικές αρχές των 120 χωρών που ήδη εφαρμόζουν παλαιότερες εκδοχές του Κώδικα, όπως και η Ελλάδα, οφείλουν να αναπροσαρμόσουν τα πρότυπά τους στις απαιτήσεις του αναμορφωμένου Κώδικα. Ήδη οι εθνικές αρχές πολλών χωρών, και ιδίως των G-20, έχουν αποφασίσει να προσχωρήσουν στις ρυθμίσεις του αναμορφωμένου Κώδικα, μεταφράζοντας και αποδεχόμενες καταστατικά την εφαρμογή του.

Ο αναμορφωμένος Κώδικας έχει συνταχθεί εξαρχής σε ευκρινή γλώσσα, ευπρόσιτη αρχιτεκτονική και σαφή διαχωρισμό των υποχρεώσεων και καθηκόντων από τις οδηγίες εφαρμογής, τα παραδείγματα και τις διευκρινιστικές επεξηγήσεις.

Το πρώτο του μέρος, το οποίο περιλαμβάνει τις θεμελιώδεις αρχές και το εννοιολογικό πλαίσιο, έχουν λάβει στον αναμορφωμένο Κώδικα προβεβλημένη θέση, διότι εφαρμόζονται σε όλες τις περιστάσεις και σε όλες τις εργασίες και τους ρόλους των λογιστών. Αυτές οι αρχές (ακεραιότητα, αντικειμενικότητα, επαγγελματική συμπεριφορά, ικανότητα και δέουσα επιμέλεια, εμπιστευτικότητα) αποτελούν τη βάση και το έσχατο κριτήριο για την επιτυχή συμμόρφωση με τον Κώδικα.

Το δεύτερο μέρος του Κώδικα αναφέρεται στους λογιστές «ιδιωτικής πρακτικής» που εργάζονται στον ιδιωτικό και δημόσιο τομέα, ενώ το τρίτο μέρος αναφέρεται στους λογιστές που ασκούν «δημόσια πρακτική», δηλαδή τους ελεγκτές. Το τέταρτο μέρος είναι αποκλειστικά αφιερωμένο στο κεντρικό θέμα της ανεξαρτησίας των ελεγκτών και περιλαμβάνει τα αναμορφωμένα και ενισχυμένα πρότυπα ανεξαρτησίας. Τέλος, ο Κώδικας περιλαμβάνει εκτεταμένο γλωσσάριο με τους εγκεκριμένους ορισμούς των όρων και των εννοιών του Κώδικα.

Στον πίνακα 1 παρουσιάζεται η διάταξη των περιεχομένων του αναμορφωμένου Κώδικα (πίνακας 1).

Μαζί με τον αναμορφωμένο Κώδικα που, όπως προείπα, δόθηκε στη δημοσιότητα τον Απρίλιο του 2018, παραδίδονται δύο ακόμη σπουδαία βοηθήματα:

Το πρώτο είναι ο οδηγός χρήσης, πλοήγησης και κατανόησης, ο οποίος ολοκληρώθηκε ταυτοχρόνως με τον αναμορφωμένο Κώδικα.

Το δεύτερο είναι o ηλεκτρονικός Κώδικας (E-Code), που παραδόθηκε (σε πρώτη έκδοση) τον Ιούνιο του 2019. Πρόκειται για ψηφιακό εργαλείο με πολλαπλές ικανότητες: πλοήγηση, επιλογή, σύγκριση, τήρηση σημειώσεων και πρόσβαση σε βοηθητικά και ερμηνευτικά κείμενα που δεν περιλαμβάνονται στον Κώδικα καθαυτό.

Ο ηλεκτρονικός Κώδικας είναι προσβάσιμος στους χρήστες χωρίς περιορισμό. Πιστεύω ότι θα αποτελέσει πολύτιμο στήριγμα για την ορθή, ομαλή και ομοιόμορφη κατανόηση και εφαρμογή του Κώδικα.

Νέα Πρότυπα και ενισχύσεις που περιλαμβάνει ο αναμορφωμένος Κώδικας

Ο αναμορφωμένος Κώδικας συγκεντρώνει και ομογενοποιεί όλες τις σημαντικές προόδους στη δεοντολογία και την ανεξαρτησία που σημειώθηκαν κατά τα τελευταία 4 χρόνια. Τις απαριθμώ παρακάτω:

– Βελτιώσεις στο εννοιολογικό πλαίσιο.

– Ενισχυμένες διατάξεις διασφαλίσεων που ευθυγραμμίζονται σαφέστερα με τις απειλές.

– Πρότυπο περί μη συμμόρφωσης με νόμους και κανονισμούς (NOCLAR).

– Πρότυπο περί μακράς σχέσης με τον ελεγχόμενο (Long Association).

– Δελεασμοί.

– Κατάρτιση ή παρουσίαση πληροφοριών.

– Πίεση κατά της παραβίασης θεμελιωδών αρχών.

– Εφαρμογή των σχετικών διατάξεων περί λογιστών σε ιδιωτική ή δημόσια άσκηση του επαγγέλματος (PAIB, PAPPs).

– Νέες οδηγίες περί επαγγελματικής κρίσης και επαγγελματικού σκεπτικισμού.

Για τον επαγγελματία λογιστή, ο οποίος χρησιμοποιεί τον Κώδικα σε καθημερινή βάση, η βαρύτητα αυτών των αλλαγών, με την προσθήκη νέων προτύπων και τη βελτίωση προηγούμενων, είναι αυτονόητη. Δεν θα αναπτύξω επομένως όλες αυτές τις μεταβολές.

Θα επικεντρωθώ επιλεκτικά σε τρία νέα πρότυπα, τα οποία είναι ιδιαίτερα σημαντικά και αφορούν τόσο την ακριβέστερη τήρηση των θεμελιωδών αρχών όσο και την ενίσχυση της ανεξαρτησίας του ελεγκτή. Τα τρία αυτά πρότυπα ενισχύουν τον ρόλο των επαγγελματιών λογιστών ως προστατών-φορέων του δημοσίου συμφέροντος.

Το πρότυπο NOCLAR

Το πρότυπο αυτό αφορά την ανταπόκριση του επαγγελματία λογιστή όταν διαπιστώνει παραβάσεις (ή ενδεχόμενες παραβάσεις) νόμων και κανονισμών κατά την εκτέλεση των καθηκόντων του. Το πρότυπο απαιτεί να μην αγνοηθεί μια τέτοια διαπίστωση, αλλά να προβεί ο λογιστής σε δέουσες ενέργειες. Η δέουσα ανταπόκριση σε διαπίστωση παραβάσεων είναι καθήκον όλων των λογιστών, ανάλογα με τον ρόλο τους. Το καθήκον αυτό βρίσκει την πιο επιτακτική του μορφή στην περίπτωση του ελεγκτή. Ας πάρω λοιπόν ως παράδειγμα την περίπτωση αυτή.

Καταρχάς ο ελεγκτής οφείλει να διαπιστώσει τη σοβαρότητα των παραβάσεων και το κατά πόσον αυτές θέτουν σε σοβαρό κίνδυνο τα συμφέροντα των επενδυτών ή άλλων συμφεροντούχων. Οι παραβάσεις που καλύπτονται δεν αφορούν μόνον τις οικονομικές καταστάσεις αλλά και περιστάσεις όπως η δωροδοκία, η φοροδιαφυγή, η απάτη, το ξέπλυμα χρήματος, η παράβαση των περιβαλλοντικών κανονισμών κ.λπ. Το πρότυπο προδιαγράφει τα επόμενα βήματα σε περίπτωση σοβαρών παραβάσεων. Τα συνοψίζω:

– Γνωστοποίηση των ευρημάτων στη διοίκηση ή τους υπεύθυνους διακυβέρνησης του ελεγχόμενου οργανισμού και αξίωση να τερματισθεί η παραβατική συμπεριφορά και να διορθωθούν οι τυχόν συνέπειές της.

– Αξιολόγηση της ανταπόκρισης της διοίκησης και λήψη αποφάσεων για περαιτέρω ενέργειες, εφόσον η ανταπόκριση δεν είναι επαρκής.

– Πιθανές περαιτέρω ενέργειες ανάλογα με περιγραφόμενες στο πρότυπο περιστάσεις είναι η γνωστοποίηση ευρημάτων σε αρμόδια εποπτική αρχή ή η διακοπή της σχέσης του ελεγκτή με τον ελεγχόμενο οργανισμό και η κοινοποίηση των λόγων της διακοπής στον διάδοχο ελεγκτή.

Σημειώνω εδώ ότι το πρότυπο NOCLAR παρέχει το δικαίωμα στον επαγγελματία λογιστή να παραβεί τη θεμελιώδη αρχή της εμπιστευτικότητας, προκειμένου για γνωστοποίηση στοιχείων σε αρμόδια δημόσια αρχή. Πρόκειται για μια πολύ σημαντική μεταβολή στα ηθικά πρότυπα των λογιστών που αναδεικνύει τον ρόλο τους ως λειτουργών και φυλάκων του δημοσίου (γενικού) συμφέροντος.

Το Πρότυπο NOCLAR ισχύει από τις 15 Ιουνίου 2017 και έχει ήδη υιοθετηθεί αφ’ εαυτού σε ικανό αριθμό χωρών. Σημειώνω τη μεγάλη προσοχή και έμφαση που έχει δεχθεί το πρότυπο αυτό από κυβερνητικούς και διεθνείς οργανισμούς, όπως ο ΟΟΣΑ, που ασχολούνται με την καταπολέμηση της διαφθοράς παγκοσμίως.

Το Πρότυπο περί δελεασμών

Η προσφορά και αποδοχή δελεασμών με σκοπό την εκτροπή από την ηθική και έντιμη συμπεριφορά αποτελεί το αντικείμενο της απαγόρευσης αυτού του νέου προτύπου. Οι λογιστές, σε όλους τους επαγγελματικούς ρόλους τους, πρέπει να αποφεύγουν και να αποτρέπουν την προσφορά και αποδοχή δελεασμών που οδηγούν σε τέτοιο αποτέλεσμα. Παλαιότερες εκδοχές του προτύπου αυτού περιλάμβαναν μόνο τη δωροδοκία και τη φιλοξενία. Το νέο πρότυπο γενικεύει την εφαρμογή της απαγόρευσης σε όλες τις μορφές δελεασμών.

Όπως και στην περίπτωση του προτύπου NOCLAR, το πρότυπο περί δελεασμών έχει προκαλέσει μεγάλο ενδιαφέρον στους οργανισμούς που ασχολούνται με την καταπολέμηση της διαφθοράς στον ιδιωτικό ή τον δημόσιο τομέα. Οι απαγορεύσεις του προτύπου ανάγουν τους επαγγελματίες λογιστές σε παράγοντα πρώτης γραμμής στις στρατηγικές εξυγίανσης των οικονομιών.

Το Πρότυπο περί μακράς σχέσης (Long Association)

Το πρότυπο τούτο προϋπήρχε σε παλαιότερες εκδόσεις του Κώδικα και αφορά την ανεξαρτησία του ελεγκτή. Ο περιορισμός της χρονικής διάρκειας της σχέσης ελεγκτή και ελεγχόμενου αποτελεί απαραίτητη διασφάλιση από την «απειλή της οικειότητας», που έχει, ενδεχομένως, διαβρωτική επίπτωση στην ανεξαρτησία του ελεγκτή.

Το νέο πρότυπο ορίζει τον μέγιστο χρόνο συνεχούς υπηρεσίας του ελεγκτή και τον ελάχιστο χρόνο πλήρους απεμπλοκής (cooling off period) του ελεγκτή από τον ελεγχόμενο μετά την ολοκλήρωση του μέγιστου χρόνου υπηρεσίας του ελεγκτή. Ο Πίνακας 2 περιλαμβάνει τα χρονικά όρια υπηρεσίας και απεμπλοκής (πίνακας 2):

Η ουσιαστική αλλαγή που επέρχεται με το νέο πρότυπο είναι η αύξηση του χρόνου απεμπλοκής σε 5 έτη για τον κύριο εταίρο ανάθεσης και σε 3 έτη για τον εταίρο ανάθεσης ποιοτικού ελέγχου. Ο στόχος είναι να ενισχυθεί η εναλλαγή και η «φρέσκια ματιά» των ελεγκτών ως σοβαρή ενίσχυση της απαραίτητης ανεξαρτησίας τους.

Νέες κατευθύνσεις του αναθεωρημένου Κώδικα

Με βάση τον αναθεωρημένο Κώδικα, το IESBA, ως διεθνές όργανο προτυποποίησης, έχει προγραμματίσει, και ήδη διενεργεί, τη διερεύνηση νέων κατευθύνσεων και τη διαμόρφωση νέων προτύπων που ανταποκρίνονται στις αναδυόμενες αλλαγές στο οικονομικό και κοινωνικό περιβάλλον. Δύο κεντρικοί άξονες αφορούν τις νέες τεχνολογίες και τις νέες ρυθμιστικές αντιλήψεις και κατευθύνσεις.

Οι μεγάλες τεχνολογικές αλλαγές, σε τομείς όπως η ανάλυση μεγα-δεδομένων και η τεχνητή νοημοσύνη, επιφέρουν σοβαρές μεταβολές στις μεθόδους και τα συστήματα του λογιστικού και ελεγκτικού έργου. Μεγάλες και μικρές λογιστικές εταιρείες σε όλο τον πλανήτη αναζητούν εξειδικευμένα εργαλεία για την παραγωγική ενσωμάτωση των νέων τεχνολογιών. Από πλευράς ηθικών αρχών και συμπεριφορών, τα νέα μέσα εργασίας θα φέρουν στο προσκήνιο νέες απαιτήσεις εφαρμογής των θεμελιωδών αρχών του Κώδικα και του εννοιολογικού πλαισίου. Επομένως, το IESBA αφιερώνει πλέον σημαντικό χρόνο και πόρους για τη διερεύνηση των νέων τεχνολογικών εφαρμογών και των επιπτώσεών τους στη συμμόρφωση με τον Κώδικα.

Το πιο ενδιαφέρον ίσως παράδειγμα νέων ηθικών διλημμάτων που προκύπτουν από την τεχνητή νοημοσύνη, λόγου χάριν, είναι η εφαρμογή του «επαγγελματικού σκεπτικισμού» των ελεγκτών. Πώς θα ασκείται αυτός ο σκεπτικισμός απέναντι σε συμπεράσματα αλγοριθμικής ανάλυσης και πώς θα εξετάζονται και θα πιστοποιούνται οι παραδοχές και οι παράμετροι των σχετικών υποδειγμάτων; Άλλο παράδειγμα αποτελεί η εφαρμογή της αρχής της εμπιστευτικότητας σε όλο το φάσμα των κινδύνων της ασφάλειας δεδομένων από κυβερνοεπιθέσεις. Προφανώς πρόκειται για ένα ευρύτατο πεδίο νέας εργασίας.

Οι νέες ρυθμιστικές αντιλήψεις και προσδοκίες επηρεάζονται από δύο κατηγορίες παραγόντων. Από τη μία πλευρά, οι νέες τεχνολογίες που οδηγούν σε μεταβολή μεθόδων αλλά και του ορισμού των ίδιων των υπηρεσιών που παρέχονται από επαγγελματίες λογιστές και ελεγκτές. Από την άλλη πλευρά, οι αυξημένες κοινωνικές προσδοκίες για διαφάνεια, εντιμότητα και αξιοπιστία προβλέπεται ότι θα πιέζουν συνεχώς για την καλύτερη κατοχύρωση της ανεξαρτησίας των ελεγκτών και την πιο ομοιόμορφη συμμόρφωση προς τις αρχές του Κώδικα. Για την εργασία διαμόρφωσης των προτύπων αυτά σημαίνουν ότι οι δομές του αναμορφωμένου Κώδικα πρέπει να προστατευθούν, και οι όποιες αναπροσαρμογές να διατηρούν την απλότητα, τη σαφήνεια και την πλήρη επεξήγηση των τρόπων με τους οποίους τα πρότυπα δεοντολογίας ανταποκρίνονται στις νέες κοινωνικές και τεχνολογικές συνθήκες.

ΣΤΑΥΡΟΣ Β. ΘΩΜΑΔΑΚΗΣ

Ομότιμος καθηγητής του Πανεπιστημίου Αθηνών, έχει διατελέσει καθηγητής σε αμερικανικά πανεπιστήμια (MIT, CUNY). Συγγραφέας πολλών βιβλίων και άρθρων στη χρηματοοικονομική θεωρία, πρακτική και ιστορία.

Έχει μακρά εμπειρία στην εποπτεία των αγορών: έχει διατελέσει πρόεδρος της Επιτροπής Κεφαλαιαγοράς, της Ευρωπαϊκής Ομάδας Εμπειρογνωμόνων για την Οδηγία Κατάχρησης Αγοράς, του Public Interest Oversight Board, υπεύθυνου για την εποπτεία διεθνών ελεγκτικών/δεοντολογικών προτύπων.

Είναι πρόεδρος, από το 2015, του International Ethics Standards Board for Accountants και πρώτος πρόεδρος του Συμβουλίου του Πανεπιστημίου Αιγαίου. Είναι επίσης μέλος του Ελληνικού Συμβουλίου Εταιρικής Διακυβέρνησης.

* Το άρθρο αυτό βασίζεται σε ομιλία του συγγραφέα κατά την τελετή εγκαινίων των γραφείων του ΣΟΕΛ στο Ηράκλειο της Κρήτης, την 29η Ιουλίου 2019.

Ο νέος κώδικας δεοντολογίας του λογιστικού επαγγέλματος

Σταύρος Β. Θωμαδάκης

Καθηγητής, Πρόεδρος International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)